"Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", 2010, N 17

ИЗМЕНЕНИЯ В НАЛОГООБЛОЖЕНИИ ТОВАРИЩЕСТВА

СОБСТВЕННИКОВ ЖИЛЬЯ

Гражданский кодекс РФ (ГК РФ) подразделяет все организации на коммерческие и некоммерческие. Первые ставят основной целью своей деятельности извлечение прибыли, вторые предоставляют социальные услуги, содействуют развитию культуры, образования, осуществляют другие общественно полезные цели.

Одним из видов некоммерческих организаций являются товарищества собственников жилья (далее - ТСЖ), которые как форма управления многоквартирным домом все больше привлекают внимание собственников помещений.

Правовое положение, порядок создания, деятельности, реорганизации и ликвидации некоммерческих организаций как юридических лиц, формирования и использования имущества этих организаций, права и обязанности их учредителей (участников), основы управления некоммерческими организациями, возможные формы их поддержки органами государственной власти и местного самоуправления определены Федеральным законом от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон N 7-ФЗ).

Некоммерческой организацией согласно п. 1 ст. 2 Закона N 7-ФЗ является организация, не имеющая извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющая полученную прибыль между участниками.

Деятельность ТСЖ регулируется и Жилищным кодексом РФ (ЖК РФ), где в разд. VI изложены правовые основы. Согласно ст. 135 ЖК РФ ТСЖ признается некоммерческая организация, объединение собственников помещений в многоквартирном доме. Товарищество собственников жилья - добровольное объединение собственников жилых и нежилых помещений в многоквартирном доме создается с целью:

- совместного управления комплексом недвижимого имущества в многоквартирном доме;

- обеспечения эксплуатации этого комплекса;

- владения, пользования и в установленных законодательством пределах распоряжения общим имуществом в многоквартирном доме.

Товарищество собственников жилья, наряду с управляющими организациями, жилищными и жилищно-строительными кооперативами, относится к организациям жилищно-коммунального комплекса, что следует из п. 5.11 Указаний по заполнению формы федерального статистического наблюдения N 22-ЖКХ (сводная) "Сведения о работе жилищно-коммунальных организаций в условиях реформы", утвержденных Приказом Росстата от 20.11.2009 N 269.

Решение о создании ТСЖ принимается собственниками помещений в этом доме на общем собрании, что следует из ст. 136 ЖК РФ. В то же время необходимо знать, что ТСЖ может быть создано только в тех случаях, когда в него вошли собственники жилых и нежилых помещений данного многоквартирного дома, обладающие более чем половиной голосов собственников помещений этого дома.

Товарищество собственников жилья является юридическим лицом, создаваемым в форме некоммерческой организации, и считается созданным с момента его государственной регистрации. С этого же момента оно приобретает права, соответствующие целям его деятельности, и несет связанные с этой деятельностью обязанности. Как всякое юридическое лицо, товарищество имеет самостоятельный баланс, расчетный и иные счета в банке, печать со своим наименованием.

Товарищество собственников жилья создается без ограничения срока деятельности (если иное не предусмотрено его уставом). Собственники помещений в одном многоквартирном доме могут создать только одно ТСЖ, что установлено ст. 136 ЖК РФ. Между тем согласно той же ст. 136 ЖК РФ допускается создание ТСЖ не только в одном многоквартирном доме, но и при объединении нескольких многоквартирных домов, помещения в которых принадлежат различным (не менее чем двум) собственникам помещений в этом доме, с земельными участками, расположенными на общем земельном участке или нескольких соседних (граничащих) земельных участках, сетями инженерно-технического обеспечения и другими элементами инфраструктуры. Допускается создание ТСЖ и при объединении нескольких расположенных близко зданий, строений или сооружений - жилых домов, предназначенных для проживания одной семьи, дачных домов с приусадебными участками или без них, гаражами и другими расположенными на общем земельном участке или нескольких соседних (граничащих) земельных участках объектами, сетями инженерно-технического обеспечения и другими элементами инфраструктуры.

Товарищество собственников жилья, руководствуясь ст. 137 ЖК РФ, вправе:

- заключать договор управления многоквартирным домом, а также договоры о содержании и ремонте общего имущества, об оказании коммунальных услуг и другие в интересах своих членов;

- определять смету доходов и расходов на год. При этом ТСЖ не правомочны устанавливать налоги и сборы, обладающие признаками, предусмотренными п. 2 ст. 8 Налогового кодекса РФ (НК РФ), а также взыскивать налоги и сборы, установленные законодательством о налогах и сборах, на что обращено внимание в Письме Минфина России от 23.03.2009 N 03-02-08/18;

- устанавливать на основе сметы размеры платежей и взносов для каждого собственника в соответствии с его долей в праве общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме;

- продавать и передавать во временное пользование, обменивать имущество, принадлежащее товариществу собственников жилья.

Органами управления ТСЖ согласно ст. 144 ЖК РФ являются общее собрание членов товарищества и правление. Правление ТСЖ - это коллегиальный исполнительный орган управления товарищества, подотчетный общему собранию членов товарищества, осуществляющий руководство деятельностью товарищества. В соответствии с ч. 3 ст. 147 ЖК РФ правление ТСЖ избирает из своего состава председателя товарищества, статус которого как единоличного исполнительного органа определен ст. 149 ЖК РФ.

В обязанности правления ТСЖ на основании ст. 148 ЖК РФ входит, в частности:

- осуществление контроля за своевременностью внесения членами ТСЖ установленных обязательных платежей и взносов;

- составление смет доходов и расходов ТСЖ на соответствующий год и отчетов о финансовой деятельности, предоставление их общему собранию для утверждения;

- управление многоквартирным домом или заключение договоров на управление им;

- заключение договоров на обслуживание, эксплуатацию и ремонт общего имущества в многоквартирном доме;

- ведение списка членов товарищества, делопроизводства, бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

Единоличным исполнительным органом управления ТСЖ является председатель правления, избираемый правлением из числа своих членов на срок, определяемый уставом товарищества, что установлено ч. 3 ст. 147, ч. 1 ст. 149 ЖК РФ.

Налог на добавленную стоимость. Налогообложению налогом на добавленную стоимость (НДС) на территории РФ с 01.01.2010 не подлежат коммунальные услуги, предоставляемые управляющими организациями, ТСЖ, жилищно-строительными, жилищными и иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребности граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения коммунальных услуг указанными налогоплательщиками у организаций коммунального комплекса, поставщиков электрической энергии и газоснабжающих организаций. Такая норма установлена пп. 29 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Разъяснение о порядке применения этой нормы законодательства, вступившей в действие с 01.01.2010, приведено в Письме Минфина России от 23.12.2009 N 03-07-15/169, где сказано, что в соответствии с пп. 29 п. 3 ст. 149 НК РФ освобождение от налогообложения НДС коммунальных услуг, реализуемых ТСЖ организациями коммунального комплекса, а также поставщиками электроэнергии и газоснабжающими организациями, НК РФ не предусмотрено.

Применяя указанную норму, следует руководствоваться п. 4 ст. 154 ЖК РФ и п. 1 ст. 2 Закона от 30.12.2004 N 210-ФЗ "Об основах регулирования тарифов организаций коммунального комплекса" (далее - Закон N 210-ФЗ).

Напомним, что п. 4 ст. 154 ЖК РФ установлено, что плата за коммунальные услуги включает в себя плату за холодное и горячее водоснабжение, водоотведение, электро- и газоснабжение (в том числе поставки бытового газа в баллонах), отопление (теплоснабжение, в том числе поставки твердого топлива при наличии печного отопления).

Согласно п. 1 ст. 2 Закона N 210-ФЗ организацией коммунального комплекса признается юридическое лицо независимо от его организационно-правовой формы, осуществляющее эксплуатацию системы (систем) коммунальной инфраструктуры, используемой (используемых) для производства товаров (оказания услуг) в целях обеспечения тепло-, водоснабжения, водоотведения и очистки сточных вод, и (или) осуществляющее эксплуатацию объектов, используемых для утилизации (захоронения) твердых бытовых отходов.

Таким образом, услуги, указанные в п. 4 ст. 154 ЖК РФ, предоставляемые товариществами собственников жилья, освобождаются от налогообложения НДС при условии, если данные коммунальные услуги приобретаются ими у юридических лиц, указанных в п. 1 ст. 2 Закона N 210-ФЗ, а также поставщиков электроэнергии и газоснабжающих организаций.

Суммы НДС по коммунальным услугам, предъявленные ТСЖ организациями коммунального комплекса, поставщиками электроэнергии и организациями газоснабжения, включаются товариществами в стоимость коммунальных услуг и вычетам не подлежат, что следует из пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ.

Таким образом, как разъяснено в Письме Минфина России от 23.12.2009 N 03-07-15/169, от налогообложения НДС освобождается предоставление коммунальных услуг ТСЖ по стоимости, соответствующей стоимости приобретения этих коммунальных услуг, в том числе с учетом НДС, у организаций коммунального комплекса, поставщиков электроэнергии и газа.

Аналогичный порядок применения освобождения от налогообложения НДС установлен и пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ по работам (услугам) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме. В соответствии с названным подпунктом не подлежит налогообложению на территории РФ реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) товариществами собственников жилья, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

Напомним, что включает в себя содержание общего имущества. Согласно п. 11 Правил содержания общего имущества в многоквартирном доме, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13.08.2006 N 491 (далее - Правила), содержание общего имущества включает в себя:

- осмотр общего имущества, осуществляемый собственниками помещений и ответственными лицами, указанными в п. 13 Правил;

- освещение помещений общего пользования;

- обеспечение температуры и влажности в помещениях общего пользования;

- уборку и санитарно-гигиеническую очистку помещений общего пользования, а также земельного участка, входящего в состав общего имущества;

- сбор и вывоз твердых и жидких бытовых отходов;

- меры пожарной безопасности;

- содержание и уход за элементами озеленения и благоустройства, а также иными предназначенными для обслуживания, эксплуатации и благоустройства этого многоквартирного дома объектами, расположенными на земельном участке, входящем в состав общего имущества;

- текущий и капитальный ремонт, подготовку к сезонной эксплуатации и содержание общего имущества, а также элементов благоустройства и иных объектов, расположенных на земельном участке, входящем в состав общего имущества.

Таким образом, от налогообложения НДС освобождаются операции по реализации вышеперечисленных работ (услуг) по содержанию, а также ремонту общего имущества в многоквартирном доме, осуществляемые товариществами собственников жилья по стоимости, соответствующей стоимости приобретения этих работ (услуг) у организаций и предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

При этом работы (услуги) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, реализуемые товариществам собственников жилья организациями и предпринимателями, непосредственно выполняющими (оказывающими) данные работы (услуги), от налогообложения НДС не освобождены, на что обращено внимание в Письме Минфина России от 23.12.2009 N 03-07-15/169.

Также в Письме отмечено, что НК РФ не предусмотрено освобождение от налогообложения коммунальных услуг, работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в доме, работ (услуг) по управлению многоквартирными домами и других работ (услуг), выполняемых (оказываемых) собственными силами ТСЖ.

Не следует забывать, что налогоплательщики, осуществляющие операции по реализации товаров (работ, услуг), не подлежащие налогообложению НДС, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения. Такое право предоставлено налогоплательщикам п. 5 ст. 149 НК РФ и для его реализации следует представить соответствующее заявление в налоговый орган по месту регистрации не позднее 1 числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование. В этом случае налогообложение и налоговые вычеты по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, следует производить в общеустановленном порядке.

В налоговую базу по НДС с 01.01.2010 не включаются денежные средства, полученные ТСЖ на формирование резерва на проведение текущего и капитального ремонта общего имущества в многоквартирном доме, что установлено п. 3 ст. 162 НК РФ. По вопросу о НДС, уплаченном организацией в бюджет до 2010 г. при получении авансовых платежей на ремонт, специалисты Минфина России в Письме от 12.03.2010 N 03-07-14/18 сообщили, что в налоговую базу по НДС не включаются денежные средства, полученные с 01.01.2010 на формирование резерва на проведение текущего и капитального ремонта общего имущества в многоквартирном доме. При этом освобождение от налогообложения НДС ремонтных работ, оплачиваемых за счет средств данного резерва, НК РФ не предусмотрено.

Налог на прибыль. Товарищества собственников жилья, согласно ЖК РФ, вправе заключать в соответствии с законодательством РФ договор управления многоквартирным домом, а также договоры о содержании и ремонте общего имущества, договоры об оказании коммунальных услуг и прочие договоры в интересах членов ТСЖ, выполнять работы для собственников помещений в многоквартирном доме и предоставлять им услуги.

На членов ТСЖ, в свою очередь, возложена обязанность внесения платы за жилое помещение и коммунальные услуги.

Если в соответствии с уставом ТСЖ на товарищество возложены обязанности по обеспечению надлежащего санитарного, противопожарного и технического состояния жилого дома и придомовой территории, предоставлению коммунальных услуг, по содержанию и ремонту жилых и нежилых помещений, капитальному ремонту, и ТСЖ от своего имени заключает договоры с производителями (поставщиками) данных работ (услуг) и при этом действует от своего имени, а не от имени членов ТСЖ (не является посредником, закупающим по поручению членов ТСЖ соответствующие работы, услуги), и на членов ТСЖ возложены обязанности по оплате данной деятельности ТСЖ, то налогообложение средств, поступающих на счет ТСЖ, осуществляется в порядке, рассмотренном в Письме Минфина России от 26.02.2007 N 03-07-15/24.

Объектом налогообложения налогом на прибыль для российских организаций на основании ст. 247 НК РФ являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определенных в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.

Определяя налоговую базу, следует помнить о том, что ст. 251 НК РФ содержит перечень доходов, не учитываемых при налогообложении, причем перечень этих доходов является исчерпывающим. Пунктом 2 ст. 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в частности, вступительные взносы, членские взносы, паевые взносы, а также отчисления на формирование в установленном ст. 324 НК РФ порядке резерва на проведение ремонта, капитального ремонта общего имущества, которые производятся ТСЖ их членами.

В Письме Минфина России от 26.02.2007 N 03-07-15/24 указано, что ЖК РФ аккумулирование членских взносов членами ТСЖ не предусмотрено. Члены ТСЖ вносят обязательные платежи и (или) взносы, связанные с оплатой расходов на содержание, текущий и капитальный ремонт общего имущества в многоквартирном доме, а также с оплатой коммунальных услуг в порядке, установленном органами управления ТСЖ, что установлено п. 5 ст. 155 ЖК РФ. Обязанность внесения таких платежей возникает не в связи с членством в ТСЖ, а в связи с владением и пользованием имуществом в многоквартирном доме.

Таким образом, средства, поступившие от членов ТСЖ в оплату стоимости содержания, обслуживания и ремонта жилого фонда, а также в оплату коммунальных услуг, целевыми поступлениями, по мнению Минфина России, не являются.

Плата членов ТСЖ за работы (услуги) по обеспечению надлежащего состояния жилого дома и придомовой территории, по содержанию и ремонту нежилых помещений, по капитальному ремонту дома, а также плата за коммунальные услуги является выручкой от реализации работ (услуг) и, соответственно, учитывается ТСЖ при исчислении налога на прибыль. При этом для целей налогообложения ТСЖ учитываются расходы, отвечающие требованиям ст. 252 НК РФ. Такая же позиция высказана в Письмах Минфина России от 27.11.2007 N 03-03-07/23, от 12.02.2008 N 03-03-06/4/7, от 17.12.2008 N 03-03-06/4/97. В этих Письмах сказано, что обязательные платежи, поступающие ТСЖ от их членов, в соответствии с общеустановленным порядком включаются в налоговую базу по налогу на прибыль организаций. При этом коммунальные платежи, например, плата за свет, горячую и холодную воду, вывоз мусора и тому подобное, одновременно с отражением в доходной части ТСЖ принимаются к вычету в составе расходов, поскольку должны быть перечислены соответствующим организациям, оказывающим эти услуги, и тем самым под налогообложение не подпадают.

Если в соответствии с уставом ТСЖ на товарищество возложены обязанности, перечисленные в предыдущем абзаце, и ТСЖ от своего имени по поручению членов ТСЖ или от имени и за счет членов ТСЖ заключает договоры с производителями (поставщиками) данных работ (услуг), т.е. является, исходя из договорных обязательств, посредником, закупающим по поручению членов ТСЖ соответствующие работы и услуги, то налогообложение налогом на прибыль средств, поступающих на счета ТСЖ, осуществляется в порядке, предусмотренном НК РФ для организаций, осуществляющих посредническую деятельность. Аналогичная позиция была изложена в Письме Минфина России от 05.05.2006 N 03-03-05/8.

Суды нередко встают на сторону ТСЖ и признают обязательные платежи их членов целевыми поступлениями, не включаемыми в налоговую базу по налогу на прибыль организаций. В качестве примера можно привести Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.09.2007 N А19-26596/06-Ф02-6060/07. По мнению налогового органа, проводившего проверку ТСЖ, поступающие от его членов взносы в оплату за коммунальные услуги и на содержание многоквартирного жилого дома подлежат включению в налоговую базу по налогу на прибыль. Арбитражный суд первой инстанции, принимая решение в пользу ТСЖ, исходил из того, что при поступлении взносов от членов ТСЖ на оплату коммунальных услуг и содержание дома указанные взносы в соответствии со ст. 251 НК РФ относятся к доходам, не учитываемым при налогообложении прибыли.

Суд указал, что при налогообложении прибыли не учитываются целевые поступления, к которым относятся осуществленные в соответствии с законодательством РФ о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с ГК РФ.

С учетом приведенной правовой нормы у налогового органа отсутствовали правовые основания для включения в налоговую базу при исчислении налога на прибыль членских взносов, поступивших от членов товарищества в соответствии с ч. 5 ст. 155 ЖК РФ.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 20.11.2007 по делу N А55-18916/2006-31 также отмечено, что членские взносы в ТСЖ - это предусмотренные законом обязательные платежи на содержание, текущий и капитальный ремонт общего имущества в многоквартирном доме, имеющие строго целевой характер и не учитывающиеся в силу п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

При рассмотрении налогообложения НДС отмечалось, что с 01.01.2010 в налоговую базу по НДС не включаются денежные средства, полученные ТСЖ на формирование резерва на проведение текущего и капитального ремонта общего имущества в многоквартирном доме. Облагаются ли эти суммы налогом на прибыль?

При определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиками в рамках целевого финансирования, что следует из пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. При этом налогоплательщики должны вести раздельный учет доходов и расходов, полученных и произведенных в рамках целевого финансирования. При отсутствии раздельного учета полученные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному источником финансирования или федеральными законами, в том числе в виде средств бюджетов, выделяемых, в частности, ТСЖ на долевое финансирование проведения капитального ремонта многоквартирных домов в соответствии с Федеральным законом от 21.07.2007 N 185-ФЗ "О Фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства".

Выделенные в соответствии с названным Законом на проведение капитального ремонта многоквартирных домов, которые включены в адресную программу по капитальному ремонту и управление которыми осуществляется ТСЖ, субсидии, отвечающие требованиям пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, не облагаются налогом на прибыль, о чем сказано в Письме Минфина России от 03.03.2009 N 03-03-06/4/11.

Список литературы

1. Гражданский кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 30.11.1994 N 51-ФЗ.

2. Жилищный кодекс РФ: Федеральный закон от 29.12.2004 N 188-ФЗ.

3. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 N 117-ФЗ.

4. О некоммерческих организациях: Федеральный закон от 12.01.1996 N 7-ФЗ.

5. О Фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства: Федеральный закон от 21.07.2007 N 185-ФЗ.

6. Приказ Росстата от 20.11.2009 N 269.

7. Письмо Минфина России от 23.03.2009 N 03-02-08/18.

8. Письмо Минфина России от 23.12.2009 N 03-07-15/169.

В.В.Семенихин

Руководитель

"Экспертбюро Семенихина"

Подписано в печать

09.08.2010