"Главбух"

"Главбух". Приложение "Учет в производстве", N 1, 2005

ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА СПЕЦОСНАСТКИ

НА МАШИНОСТРОИТЕЛЬНЫХ ЗАВОДАХ

Порядок бухгалтерского учета специальной оснастки в машиностроении зависит от выбранного предприятием варианта учета. Такое оборудование (на разных заводах его насчитывается от нескольких сотен до нескольких сотен тысяч наименований) можно учитывать в составе материалов либо в составе основных средств. Мы разберем нюансы учета спецоснастки в эксплуатации, а также дадим рекомендации по снижению трудозатрат при его ведении, которые уже опробованы на практике.

Спецоснастка учитывается в составе материалов

Предметы специальной оснастки должны находиться в составе материалов в течение всего срока их эксплуатации. В то же время материалы обычно в момент их отпуска сразу списываются со счетов учета запасов на затраты производства. Как же разрешается это противоречие?

Для этой цели в рабочий план счетов к счету 10 организации должны ввести два дополнительных субсчета "Специальная оснастка и специальная одежда на складе" и "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации".

После того как спецоснастка будет отпущена в эксплуатацию, бухгалтер делает такую проводку:

Дебет 10 субсчет "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации" Кредит 10 субсчет "Специальная оснастка и специальная одежда на складе"

- отпущена спецоснастка в эксплуатацию.

Аналитический учет движения предметов спецоснастки в эксплуатации необходимо вести в разрезе наименований, по количеству, стоимости, с указанием даты поступления в эксплуатацию, местам эксплуатации и материально-ответственным лицам.

Как известно, предметы специальной оснастки, как правило, эксплуатируются в течение длительного срока. При этом, исходя из концепции признания в бухгалтерском учете доходов, необходимо обеспечить сопоставимость полученных доходов величине произведенных для их получения расходов. Исходя из этого, предприятиями должен быть установлен режим постепенного переноса стоимости специальной оснастки на себестоимость выпущенной при их участии продукции.

Действующими правилами бухгалтерского учета предусматривается возможность применения одного из двух способов списания стоимости указанного специального имущества, а именно способ списания пропорционально объему выпущенной продукции и линейный способ. При применении способа списания пропорционально объему выпущенной продукции расчет погашаемой части может производиться по формуле:

Сп = Ст х В,

где Сп - погашаемая часть стоимости специальной оснастки; Ст - размер (ставка) погашения на единицу выпущенной продукции; В - объем выпущенной в отчетном периоде продукции.

Ставка погашения определяется как отношение стоимости оснастки к ожидаемому (планируемому) количеству выпущенной продукции.

Пример 1. Пресс-форма стоит 12 000 руб. Она рассчитана на изготовление 300 заготовок. В течение месяца предприятием произведено 10 заготовок.

В данном случае ставка погашения равна 40 руб/ед. (12 000 руб. : 300 ед.).

Сумма погашения стоимости пресс-формы за месяц составит 400 руб. (10 ед. х 40 руб/ед.).

По-видимому, следует отметить, что машиностроительные предприятия, применяющие данный способ списания стоимости спецоснастки, достаточно часто сталкиваются с проблемой выбора базы распределения. Дело в том, что одни и те же предметы спецоснастки, как правило, участвуют не только в изготовлении новой продукции (например, летательных аппаратов), но и в производстве запасных частей к ним, так называемой мелкой россыпи.

Примечание. Какими документами оформляется отпуск спецоснастки в эксплуатацию?

Спецоснастка со склада отпускается главным образом с использованием накладных, требований-накладных, лимитно-заборных карт (типовые межотраслевые формы N N М-15; М-11; М-8 соответственно). Данные формы утверждены Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а.

В этой ситуации применение в качестве базы распределения натуральных показателей не представляется возможным ввиду их несопоставимости. Поэтому необходимо выбрать другой критерий, например трудоемкость выполненных работ. Далее расчет доли (части) стоимости предметов спецоснастки, относимой на себестоимость выпущенной продукции, определяется в общем порядке (то есть как произведение ставки погашения на фактическую трудоемкость выполненных в отчетном периоде работ по каждому заказу).

Разумеется, необходимо предварительно рассчитать размер погашения стоимости объекта спецоснастки на один час трудозатрат. Для этого следует фактическую себестоимость соответствующего предмета спецоснастки разделить на планируемую трудоемкость продукции, предназначенной к выпуску в течение всего прогнозируемого срока ее эксплуатации.

Предприятия, которые применяют линейный способ, рассчитывают погашаемую часть стоимости специальной оснастки по следующей формуле:

Сп = Пс х К,

где Пс - первоначальная стоимость специальной оснастки; К - коэффициент погашения.

Коэффициент погашения определяется как отношение единицы к сумме месяцев ожидаемой эксплуатации предмета специальной оснастки. Если в отчетном месяце (периоде) выпуск продукции не осуществлялся, то перенос стоимости предмета специальной оснастки не производится.

Важно подчеркнуть, что выбор конкретного способа переноса стоимости предметов спецоснастки, в том числе по ее отдельным видам, принадлежит организации и должен быть закреплен в ее учетной политике для целей бухгалтерского учета. Кроме того, следует напомнить, что линейный способ целесообразно применять к тем видам спецоснастки, физический износ которых непосредственно не связан с количеством выпущенной продукции, а пропорциональный способ - для предметов, износ которых зависит от количества выпущенной с их помощью продукции.

Перенося стоимость спецоснастки в бухгалтерском учете на затраты, бухгалтер делает такую проводку:

Дебет 20 (23, 25 ...) Кредит 10 субсчет "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации"

- начислена амортизация по спецоснастке.

Особый порядок установлен для объектов спецоснастки, используемых в серийном и массовом производствах, где допускается производить полное списание их стоимости в момент передачи в эксплуатацию. Объясняется это тем, что в единичном производстве (как, например, в космической промышленности) предметы спецоснастки в ряде случаев предназначены для изготовления одного изделия и после окончания производства демонтируются. А вот в массовом производстве организация учета списания стоимости предметов спецоснастки на каждый объект выпуска продукции представляется достаточно трудоемкой. Сама же сумма списания, которая приходится на одно изделие, несущественна.

При этом организациям не запрещается применять для данного типа производства описанные выше способы списания стоимости спецоснастки.

Спецоснастка учитывается в составе основных средств

Основной проблемой при учете спецоснастки в составе основных средств является определение срока их полезного использования. Связано это с использованием в качестве спецоснастки уникальных, не имеющих аналогов приспособлений, инструментов, оборудования. В силу этого предприятия вынуждены в каждом отдельном случае на основании экспертной оценки устанавливать сроки полезного использования подобных объектов. При этом обычно исходят из двух факторов - физических возможностей их эксплуатации и предполагаемого срока выпуска на них продукции.

Каких-либо ограничений в выборе способов начисления амортизации не установлено. В практическом же плане на предприятиях машиностроения наиболее обоснованным можно считать линейный метод (для предметов спецоснастки, срок полезного использования которых непосредственно не связан с количеством выпущенной продукции) и способ списания стоимости пропорционально объему продукции (для предметов, износ которых зависит от величины выпущенной продукции).

Амортизация по спецоснастке в данном случае отражается так:

Дебет 20 (23, 25...) Кредит 02

- начислена амортизация по предметам спецоснастки.

Забалансовый учет

Существенное влияние на порядок отражения в бухгалтерском учете операций по движению предметов спецоснастки на предприятиях машиностроения оказывает характер их последующей эксплуатации. Дело в том, что во многих случаях период активного использования таких предметов не совпадает со сроком их фактического физического нахождения на предприятии. Такое положение вызвано, в частности, необходимостью сохранения спецоснастки для выполнения работ по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию ранее выпущенной продукции (даже снятой с производства), обязанностью сохранения мобилизационного или страхового запаса.

В этой ситуации целесообразно при передаче спецоснастки в эксплуатацию принимать последние одновременно на забалансовый учет на отдельный счет "Специальная оснастка, переданная в эксплуатацию". Оценивать данные предметы на забалансовом учете следует по себестоимости приобретения этих предметов.

Упрощенные варианты учета

Особо стоит отметить, что в практическом плане на машиностроительных предприятиях буквально применять указанные выше схемы достаточно сложно, а в ряде случаев и экономически нецелесообразно. Действительно, при номенклатуре предметов спецоснастки на предприятиях машиностроения в сотни тысяч наименований ведение их пообъектного учета требует колоссальных трудозатрат. Учитывая вышеизложенное, а также исходя из требований существенности и рационального ведения бухгалтерского учета, хотелось бы предложить упрощенные варианты учета рассматриваемых операций или их комбинирование.

Учет по укрупненным комплектам

Одним из таких вариантов может быть учет объектов спецоснастки по укрупненным комплектам. Суть этого метода заключается в объединении отдельных предметов спецоснастки в группы на основе их принадлежности к изготовлению какого-либо изделия. Важным обстоятельством при этом является наличие заранее подготовленной на предприятии организационно-технологической документации, которая позволяет в процессе изготовления отдельных предметов специальной оснастки обеспечить их группировку в единый комплект. В качестве возможного варианта можно предложить следующую последовательность действий.

Отдел главного технолога (или другое аналогичное подразделение) в соответствии с условиями конструкторско-технологической документации и заключенного с заказчиком договора (контракта) на поставку соответствующих изделий разрабатывает график на изготовление предметов спецоснастки, которые необходимы для осуществления соответствующих операций, предусмотренных технологическим циклом изготовления основной продукции (образец формы графика см. в приложении 1 на с. 61).

Далее на основании указанного графика отдел главного технолога формирует заявку на открытие заказа по изготовлению комплекта спецоснастки (форма данного документа приведена в приложении 2 на с. 62). В данной заявке должны присутствовать реквизиты, определяющие принадлежность отдельных предметов спецоснастки к изготовлению определенного изделия (заказа) основного производства.

В соответствии с поступившей заявкой плановый (планово-диспетчерский) отдел открывает заказ на производство (изготовление) предметов спецоснастки непосредственно цехам-изготовителям (форма заказа приведена в приложении 3 на с. 63).

По окончании выполнения работ по изготовлению укрупненного комплекта спецоснастки (части комплекта), включая проверку качества выполненных работ бюро технического контроля цеха, цех-изготовитель передает комплект (часть комплекта) по акту выполненных работ по изготовлению специальной оснастки или по накладной цеху-потребителю (см. образец формы накладной в приложении 4 на с. 64).

При этом в ряде случаев данная передача физически производится минуя склады предприятия и цеховые кладовые. Связано это с тем, что часть предметов спецоснастки изготавливается непосредственно в местах эксплуатации (например, стапельная оснастка, макеты). Несмотря на это, в бухгалтерском и складском учете данные операции необходимо отражать как поступившие на склад и отпущенные со склада предприятия. Также необходимо в приходных и расходных документах склада и приходных документах производственных подразделений делать отметку о том, что специальная оснастка получена и выдана со склада.

Фактическая себестоимость укрупненного комплекта спецоснастки будет складываться из фактических затрат, которые связаны с изготовлением ее отдельных наименований, выполненных силами самой организации, а также фактических затрат, связанных с приобретением предметов спецоснастки у сторонних организаций.

Перенос стоимости укрупненного комплекта производится в целом по комплекту в общем порядке, то есть пропорционально объему выпущенной продукции или линейным методом.

Комбинированные варианты учета

Определенный интерес могут представлять и комбинированные варианты учета предметов спецоснастки. В качестве одного из таких способов на предприятиях машиностроения можно было бы рекомендовать применение варианта, при котором покупная спецоснастка (как правило, специальное оборудование) учитывается в составе основных средств на счете 01 по каждому объекту спецоборудования. А изготовленные собственными силами предметы спецоснастки группируются по отдельным заказам в укрупненный комплект и учитываются на счете 10.

Данный вариант позволяет обеспечить жесткий индивидуальный учет наличия спецоборудования (как правило, дорогостоящего, но незначительного по количеству наименований) и существенно сократить трудоемкость работ по учету специального инструмента и специальных приспособлений (как правило, недорогих, но имеющих огромную номенклатуру наименований).

Разумеется, выбор перечисленных упрощенных вариантов учета предметов спецоснастки должен быть закреплен в учетной политике предприятия для целей бухгалтерского учета.

Приложение 1

┌──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│"Утверждаю" │

│Главный инженер │

│Главный технолог │

│ │

│ График N │

│ Основание: приказ N от 200_г. │

│ │

├───┬────────────┬───────────┬────────┬─────────────────────────────────────┬────────┬────┬───────┬────┬────────────┬──────────┤

│ N │Наименование│Обозначение│ Шифр │ Сроки на │ К-во │ Для│ N │П.Г.│Трудоемкость│Примечание│

│п/п│ оснастки │ оснастки │оснастки├───────────┬────────────┬────────────┤оснастки│цеха│заказов│ │ │ │

│ │ │ │ │ проектир.,│изготовление│изготовление│ (шт.) │ │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ выдача │ шаблона │ оснастки │ │ │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ черт. │ │ │ │ │ │ │ │ │

│ │ │ │ ├──────┬────┼──────┬─────┼──────┬─────┤ │ │ │ │ │ │

│ │ │ │ │испол.│срок│испол.│ срок│испол.│ срок│ │ │ │ │ │ │

├───┼────────────┼───────────┼────────┼──────┼────┼──────┼─────┼──────┼─────┼────────┼────┼───────┼────┼────────────┼──────────┤

├───┴────────────┴───────────┴────────┴──────┴────┴──────┴─────┴──────┴─────┴────────┴────┴───────┴────┴────────────┴──────────┤

└──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

Приложение 2

┌──────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│"Утверждаю" │

│_________________________________________ │

│(руководитель структурного подразделения) │

│ │

│ Заявка N _______ от __________ на открытие │

│ заказа/подзаказа ___________________________ │

│ │

├─────────────────────────────┬────────────────────────────────────┤

│Вид │ │

├─────────────────────────────┼────────────────────────────────────┤

│Наименование заказа/подзаказа│ │

│Вид заказа/подзаказа │ │

│ │ (серийный, разовый, работы │

│ │ без КТС, заказ без номенклатуры) │

│Заказчик │ │

│Основание │ │

│ │ (контракт, регистр. N, договор, │

│ │ гарантийное письмо, план, │

│ │ мероприятия и др.) │

│ │ │

│Количество │с какого комплекта ______ по _______│

│ │ (всего: штук, комплектов) │

│Условия оплаты │ │

│Объем продаж │ед. изм. _________ сумма ___________│

│Источник финансирования │ │

│Объем финансирования │ед. изм. _________ сумма ___________│

│Планов. % рентабельности │ │

│Материал │ │

│ │ (собственный, заказчика) │

│Срок выполнения │ │

│Трудоемкость (н/ч) │ │

│Шифр изделия по КТС │ │

│Техническое лицо │ │

│Цех - отправитель заказа │ │

│(условие отправки) │ │

│Подразделения-участники │ │

│Статья бюджета │ │

├─────────────────────────────┴────────────────────────────────────┤

│ │

│ Ведомость номенклатуры заказа │

│ │

├───┬─────────┬────┬──────────┬─────────┬──────────────────────────┤

│ N │ Шифр │Цена│ Цех- │ Цех- │ Кол-во и срок сдачи │

│п/п│сдаточной│ с │изготовит.│потребит.│ продукции по месяцам │

│ │ позиции │НДС,│ │ │ 200_ г. │

│ │ │руб.│ │ ├─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬──┬──┬──┤

│ │ │ │ │ │1│2│3│4│5│6│7│8│9│10│11│12│

├───┼─────────┼────┼──────────┼─────────┼─┼─┼─┼─┼─┼─┼─┼─┼─┼──┼──┼──┤

│───┴─────────┴────┴──────────┴─────────┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴──┴──┴──┤

│ │

│Руководитель структурного подразделения, │

│ являющегося Ф.П. по данному заказу _________________________│

│ (шифр подразделения, │

│ подпись руководителя) │

│Отдел труда и заработной платы ___________________________________│

│ │

│Планово-экономический отдел ______________________________________│

│ │

│Ответственный исполнитель Ф.П. │

│______________________________ │

│ Ф.И.О. │

└──────────────────────────────────────────────────────────────────┘

Приложение 3

┌───────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ Заказ на производство продукции │

│ │

│ число/месяц/год │

│ │

│Шифр заказа ____ Плановые даты: открытия - ______ закрытия - ______│

│ │

│ Изготовление оснастки для склада N │

│Наименование заказа -----------------------------------------------│

│Всего _____________________________________________________________│

│Техническое лицо изделия (наименование): __________________________│

│Вид заказа: _______________________________________________________│

│Автор заказа: _____________________________________________________│

│Автор ведомости заказа: ______ функциональное подразделение: ______│

│Цехи ______________________________________________________________│

│Условия отправки __________________________________________________│

│Первичное основание для открытия __________________________________│

│ │

│ Организационно-технические мероприятия │

│Основание для открытия --------------------------------------------│

│Заказчик __________________________________________________________│

│ │

├───┬─────────┬───┬────┬──────┬───┬──────────────────────────┬──────┤

│ N │ Чертеж, │Цех│ Ед.│ Вид │Год│ План сдачи продукции │ N сд.│

│п/п│ шифр или│сд.│изм.│заказа│ │ заказчику по месяцам │позиц.│

│ │наименов.│ │ │ │ │ (количество) │ │

│ │продукции│ │ │ │ ├─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬──┬──┬──┤ │

│ │ │ │ │ │ │1│2│3│4│5│6│7│8│9│10│11│12│ │

├───┼─────────┼───┼────┼──────┼───┼─┼─┼─┼─┼─┼─┼─┼─┼─┼──┼──┼──┼──────┤

├───┴─────────┴───┴────┴──────┴───┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴──┴──┴──┴──────┤

└───────────────────────────────────────────────────────────────────┘

Приложение 4

│ Накладная N │

│ │

├───────────────────────────────────────┬──────────────────────────┤

│Цех-изготовитель │ │

├───────────────────────────────────────┼──────────────────────────┤

│Цех-заказчик │ │

│Группа, объект, вид работ │ │

│Номер заказа │ │

│Шифр чертежа │ │

│Шифр вида заказа │ │

│Наименование │ │

│Количество предметов (объектов) │ │

│Номенклатурный номер (шифр) │ │

│Трудоемкость по плановым затратам, н/ч │ │

│Трудоемкость по факт. затратам, н/ч │ │

│Сумма по факт. затратам, руб. │ │

├───────────────────────────────────────┴──────────────────────────┤

│ │

│Принято БТК Сдано цехом-изготовителем Принято цехом-потребителем│

│ │

│Подпись ____ Подпись __________________ Подпись __________________│

│Дата _______ Дата _____________________ Дата _____________________│

И.Н.Ложников

Директор департамента методологии

бухгалтерского учета

ЗАО "АФ "Внешаудит"

Подписано в печать