"Электронный журнал "Финансовые и бухгалтерские консультации", 2011, N 8

 

РАСХОДЫ НА СОДЕРЖАНИЕ ОБЩЕЖИТИЙ

 

Ситуация: Общество "БДН", базирующееся в г. Н., арендует у головной организации ОАО "Б" общежития для вахтового персонала, расположенные в г. Н., а также за его пределами. Расходы на содержание вахтовых общежитий, расположенных за пределами города, учитываются на счете 23 "Вспомогательные производства" и для целей исчисления налога на прибыль нормируются в соответствии с пп. 32 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ. Расходы на содержание общежитий, расположенных в г. Н., учитываются на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Часть жилой площади в этих общежитиях занимают жильцы по договорам найма. Оплату жилого помещения и коммунальных услуг наниматель вносит в кассу из расчета утвержденной наймодателем себестоимости одного койко-места в общежитиях общества. Другая часть жилой площади используется для проживания работников, работающих вахтовым методом. Целью строительства общежития исходя из актов приемки объектов являлось обеспечение жизнедеятельности работников, привлекаемых к работам вахтовым методом.

 

Вопросы: 1. Возможно ли относить расходы по содержанию общежитий, находящихся в пределах г. Н., на производственные расходы общества?

2. Каким образом названия объектов влияют на классификацию расходов на их содержание?

 

Ответ: Названия объектов, которые впоследствии сдаются в аренду, их квалификация в акте приемки законченного строительством объекта, в техническом паспорте сами по себе не влияют на квалификацию расходов на содержание этих объектов. Квалификация расходов зависит от того, как фактически используются общежития.

Условия признания расходов на основании пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ. Согласно пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на содержание вахтовых и временных поселков, включая все объекты жилищно-коммунального и социально-бытового назначения, подсобных хозяйств и иных аналогичных служб в организациях, осуществляющих свою деятельность вахтовым способом или работающих в полевых (экспедиционных) условиях. Указанные расходы для целей налогообложения признаются в пределах нормативов на содержание аналогичных объектов и служб, утвержденных органами местного самоуправления по месту деятельности налогоплательщика.

Статья 297 Трудового кодекса РФ устанавливает, что работники, привлекаемые к работам вахтовым методом, в период нахождения на объекте проживают в специально создаваемых работодателем вахтовых поселках либо в приспособленных для этих целей и оплачиваемых за счет работодателя общежитиях, иных жилых помещениях.

Как следует из пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ, в расходах учитываются затраты на содержание вахтовых и временных поселков. О расходах на общежития в данной норме речь не идет.

Налоговый кодекс РФ не содержит определения вахтового или временного поселка, в связи с чем в силу требований норм п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Определение вахтового поселка дано в Основных положениях о вахтовом методе организации работ (утв. совместным Постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС и Минздрава СССР от 31 декабря 1987 г. N 794/33-82; далее - Положения о вахтовом методе работ). Как следует из документа, вахтовые поселки представляют собой комплекс жилых, культурно-бытовых, санитарных и хозяйственных зданий и сооружений, предназначенных для обеспечения жизнедеятельности работников, работающих вахтовым методом, в период их отдыха на вахте, а также для обслуживания строительной и спецтехники, автотранспорта, хранения запасов товарно-материальных ценностей.

Правоприменительная практика исходит из того, что норма пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ применяется, только если налогоплательщик содержит собственные комплексы, отвечающие требованиям, предъявляемым к вахтовым (временным) поселкам (Письмо Минфина России от 5 февраля 2010 г. N 03-03-06/1/49, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14 мая 2007 г. N Ф04-2542/2007(33726-А75-41), Определение ВАС РФ от 11 сентября 2007 г. N 10961/07).

Как следует из Решения Арбитражного суда г. Москвы от 22 января 2008 г. по делу N А40-11200/07-114-74 (оставлено без изменений Постановлением ФАС Московского округа от 10 декабря 2008 г. N КА-А40/10994-08), согласно пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ для отнесения к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, в обязательном порядке необходимы три условия: вахтовый и (или) временный поселок; вахтовый метод работы и нормативы на содержание объектов жилищно-коммунального и социально-бытового назначения.

Общежития, расположенные на территории города, не могут являться вахтовыми поселками, затраты по содержанию которых могут быть в соответствии с пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ учтены в составе расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25 декабря 2006 г. N Ф04-8050/2006(29353-А81-37), Ф04-8050/2006(29002-А81-37)).

Таким образом, для учета затрат на аренду общежитий, расположенных в г. Н., норма пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ не применяется.

Квалификация расходов на проживание вахтовых рабочих в арендованных общежитиях, расположенных в г. Н. Из описанной ситуации следует, что общество использует общежития как для проживания вахтовых работников во время их проезда к месту вахты и обратно, во время междувахтового отдыха, так и частично для проживания лиц, не являющихся работниками общества.

Использование общежитий для проживания лиц, не являющихся работниками общества, позволяет квалифицировать эти строения как объекты обслуживающих производств и хозяйств (ОПХ). Согласно ст. 275.1 НК РФ для целей налогообложения прибыли к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся в том числе объекты жилищно-коммунального хозяйства, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

При таком подходе общество должно признавать расходы (убыток) на содержание общежитий в соответствии со ст. 275.1 НК РФ.

На наш взгляд, имеется возможность учитывать раздельно затраты на содержание общежитий для целей проживания вахтовых работников и сторонних лиц и затраты на содержание общежитий для временного проживаний работников, следующих из других регионов на вахту.

Согласно упомянутому Письму Минфина России N 03-03-06/1/49 при соблюдении требования об обоснованности расходов налогоплательщик, осуществляющий свою деятельность вахтовым способом, расходы на размещение своих работников в общежитии вахтового поселка, находящегося в собственности другой организации, учитывает в целях налогообложения прибыли в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Для раздельного учета затрат на содержание в общежитиях вахтовых работников общество должно определить методику такого учета:

- если для проживания вахтовых работников закреплены определенные, регулярно используемые площади в общежитиях, то распределение может вестись по площадям, выделенным для таких работников;

- если для проживания вахтовых работников специально площади не выделяются, общество должно разработать методику, которая позволяла бы точно определить соотношение затрат на коммунальные услуги, содержание общежитий и т.д., приходящихся на проживающих в них вахтовых работников.

Обратите внимание: такой порядок учета не исключает рисков налоговых споров. Проверяющие могут оспаривать обоснованность как несения расходов на проживание работников во время их проезда, так и раздельного порядка учета расходов по общежитиям.

Обоснованность несения расходов на проживание работников во время их проезда от места сбора к месту вахты и обратно. В рассматриваемой ситуации общество обеспечивает работников, привлекаемых к работе вахтовым методом, помещением для временного размещения и проживания по местонахождению организации, в том числе в период ожидания транспорта во время пути следования, а также в иных случаях в соответствии с внутренним положением о вахтовом методе работ.

Как следует из п. 2.5 Положений о вахтовом методе работ, доставка работников на вахту осуществляется организованно от местонахождения предприятия или от пункта сбора до места работы и обратно экономически целесообразными видами транспорта на основе долгосрочных договоров, заключаемых с организациями и предприятиями транспортных министерств.

Согласно ст. 297 ТК РФ порядок применения вахтового метода утверждается работодателем с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации в порядке, установленном ст. 372 Кодекса для принятия локальных нормативных актов.

Таким образом, учитывая специфику доставки работников до места работы и обратно, требующую организовать их проживание на этот период, работодатель, если это предусмотрено локальным нормативным актом, может нести затраты на проживание работников.

Как указано в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 13 февраля 2009 г. N Ф04-482/2009(20348-А81-14), в соответствии с действующим трудовым законодательством именно работодатель, применяющий вахтовый метод работы, обязан за свой счет финансировать проезд работников от места жительства до места расположения вахты. При этом обязанность по обеспечению доставки работников к месту вахты не ограничивает право работодателя на самостоятельное определение методов и способов организации доставки.

Следуя данному подходу, если внутренним положением о вахтовом методе работ предусмотрена обязанность работодателя обеспечить проживание работников во время ожидания транспорта в периоде их следования, имеются основания для учета затрат по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Однако прямо ни из ТК РФ, ни из Положений о вахтовом методе работ обязанность работодателя обеспечить бесплатное проживание во время проезда не следует, поэтому налоговые органы могут оспаривать не как таковую правильность квалификации затрат, а их экономическую обоснованность. Правоприменительная практика, подтверждающая правомерность несения затрат на проживание работников в пути их следования, на настоящий момент неизвестна.

Обоснованность раздельного порядка учета расходов по общежитиям. По мнению авторов, при наличии детально разработанной и обоснованной методики распределения затрат у общества будут аргументы для обоснования в случае судебного спора применяемого порядка учета. В частности, можно сослаться на правоприменительную практику, признающую, что затраты на аренду общежитий, койко-мест в общежитиях учитываются в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (либо на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Однако правоприменительная практика распределения расходов по одному объекту затрат на признаваемые на основании ст. 275.1 НК РФ и пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ отсутствует, что не позволяет однозначно говорить о перспективах судебного спора.

Нормирование расходов. Следует учитывать, что налоговые органы нередко применяют пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ и требуют нормировать затраты на аренду общежитий и койко-мест в общежитиях для проживания вахтовых работников. Данный риск представляется незначительным с учетом положительной арбитражной практики и при наличии Письма Минфина России от 5 февраля 2010 г. N 03-03-06/1/49.

Бухгалтерский учет. В соответствии с положением об учетной политике ОАО "Б", его дочерних обществ и организаций последние применяют рабочий план счетов бухгалтерского учета, разработанный в соответствии с Планом счетов, утвержденным Минфином России <1>, с учетом специфических требований применяемых программных продуктов. Согласно рабочему плану счетов ОАО "Б":

- на счете 23 учет ведется по видам деятельности, технологическим процессам и видам производств в разрезе мест возникновения затрат, с группировкой их по статьям и элементам, предусмотренным корпоративными документами, с учетом применяемых программных продуктов и принятой системы их классификации;

- на счете 29 учет ведется по видам деятельности, видам производств и хозяйств в разрезе мест возникновения затрат, с группировкой их по статьям и элементам, предусмотренным корпоративными документами, с учетом применяемых программных продуктов и принятой системы их классификации.

--------------------------------

<1> План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению утверждены Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.

 

Таким образом, следует отметить, что учетной политикой ОАО "Б" не установлен жесткий регламент в отношении применения какого-либо бухгалтерского счета для аккумулирования затрат на содержание общежитий. В то же время необходимо отметить, что в соответствии с Планом счетов:

- счет 23 предназначен для обобщения информации о затратах производств, которые являются вспомогательными (подсобными) для основного производства организации; аналитический учет по счету 23 ведется по видам производств;

- счет 29 предназначен для обобщения информации о затратах, связанных с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг обслуживающими производствами и хозяйствами организации. На данном счете могут быть отражены затраты состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, явившихся целью создания данной организации: жилищно-коммунального хозяйства (эксплуатация жилых домов, общежитий, прачечных, бань и т.п.); пошивочных и других мастерских бытового обслуживания; столовых и буфетов; детских дошкольных учреждений (садов, яслей); домов отдыха, санаториев и других учреждений оздоровительного и культурно-просветительного назначения. Аналитический учет по счету 29 ведется по каждому обслуживающему производству и хозяйству и по отдельным статьям затрат этих производств и хозяйств.

Если общежития в основном используются для вахтовых работников, использование для аккумулирования затрат на содержание общежитий счета 23 вместо счета 29 не окажет влияния на достоверность показателей бухгалтерской отчетности.

При этом следует обратить внимание, что обществу необходимо осуществлять учет и распределение затрат по услугам, оказанным на сторону и на проживание вахтовых работников, в соответствии с локальным нормативным актом, который является элементом учетной политики для целей бухгалтерского учета общества. Следует отметить, что наиболее верным управленческим решением будет осуществить взаимосвязь учета расходов по содержанию общежитий с порядком учета расходов по содержанию вахтовых поселков, т.е. аккумулировать затраты по содержанию общежитий на тех же бухгалтерских счетах, где учитываются затраты по содержанию вахтовых поселков.

 

Ответ подготовила

Н.Д.Рябова

Менеджер "ФБК-Право"

Подписано в печать

12.08.2011