"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", N 48, 2004

АНАТОМИЯ ВИРТУАЛЬНОЙ ТОРГОВЛИ

На сегодняшний день все больше людей получают доступ к Интернету. Это и понятно, ведь с его помощью можно, не выходя из дома или офиса, не только оперативно получить информацию, но еще и приобрести любую необходимую вещь. Всевозможные интернет-магазины предлагают различные товары, начиная от театральных билетов и заканчивая автомобилями. Согласитесь, очень удобно. Но это с точки зрения пользователя. А вот что собой представляет виртуальная торговля изнутри и как организовать учет? Попытаемся разобраться, как отразить в учете расходы по созданию интернет-магазина.

Интернет-магазин представляет собой не что иное, как обычный сайт, где можно найти подробную информацию по ассортименту продаваемого товара, цены, условия покупки. Чтобы приобрести понравившуюся вещь, покупателю необходимо сделать заказ. Для этого нужно воспользоваться определенными сервисными приложениями, которые позволяют заполнить заявку на приобретение товара. Там покупатель указывает фамилию, имя, адрес доставки, контактный телефон, способ оплаты. Менеджер интернет-магазина обрабатывает полученный заказ, уточняет время и адрес, а затем организует доставку товара.
Но прежде чем начать виртуальную торговлю, организации нужно этот самый web-сайт создать. При этом основной вопрос, который интересует как бухгалтеров, так и налоговых инспекторов, получает фирма исключительные права на программное обеспечение или нет. Поскольку от этого зависит налоговый и бухгалтерский учет расходов на создание сайта.

Исключительные права

Если компания получает исключительные права на сайт, то затраты на его разработку учитывают в составе нематериальных активов. Это подтверждает Минфин в своем Письме от 22 октября 2004 г. N 07-05-14/280.
Сделать web-сайт фирма может силами своего технического отдела. В этом случае исключительные права на использование служебного произведения принадлежат работодателю (ст.14 Закона "Об авторском праве и смежных правах" N 5351-1 от 9 июля 1993 г.). При этом первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, в бухгалтерском учете определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т.п.), за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (ПБУ 14/2000).

Пример 1. Программисты ООО "Баскет" разработали программное обеспечение для работы сайта. Фирме принадлежат исключительные права на его использование. Расходы на создание сайта составили: зарплата программистов - 25 000 руб., ЕСН, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве - 8950 руб., материальные расходы - 1000 руб., амортизация основных средств, задействованных в разработке, - 4200 руб.
В бухгалтерском учете организации будут оформлены следующие проводки:
Д-т сч. 08 субсчет "Создание нематериальных активов" К-т сч. 70 - 25 000 руб. - отражено начисление зарплаты программистам за разработку сайта
Д-т сч. 08 субсчет "Создание нематериальных активов" К-т сч. 69 - 8950 руб. - отражено начисление ЕСН, взносов в ПФР и на обязательное страхование от несчастных случаев
Д-т сч. 08 субсчет "Создание нематериальных активов" К-т сч. 10 - 1000 руб. - отражены материальные расходы на разработку сайта
Д-т сч. 08 субсчет "Создание нематериальных активов" К-т сч. 02 - 4200 руб. - отражено начисление амортизации по основным средствам, занятым в разработке сайта
Д-т сч. 04 К-т сч. 08 субсчет "Создание нематериальных активов" - 39 150 руб. - отражен сайт в составе нематериальных активов.

Поскольку не все фирмы имеют в своем штате профессиональных программистов, то поручить разработку сайта можно сторонней организации. При этом исключительные права организация получает, только если об этом прямо указано в авторском договоре. Исключительные права подразумевают, что только эта организация может воспользоваться программным обеспечением и имеет право запретить его использование любому лицу (п.2 ст.30 Закона N 5351-1 от 9 июля 1993 г.).

Пример 2. ООО "Баскет" заключило авторский договор заказа с ООО "Инфоком" на создание интернет-сайта. По условиям договора к ООО "Баскет" переходят все исключительные права на пользование программным продуктом. Стоимость услуг по разработке сайта составила 53 100 руб.
В бухгалтерском учете организации будут оформлены следующие проводки:
Д-т сч. 08 субсчет "Приобретение нематериальных активов" К-т сч. 60 - 45 000 руб. - отражены расходы за разработку сайта
Д-т сч. 19 субсчет "НДС по приобретенным нематериальным активам" К-т сч 60 - 8100 руб. - отражена сумма НДС
Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 53 100 руб. - отражена оплата за разработку сайта
Д-т сч. 04 К-т сч. 08 субсчет "Приобретение нематериальных активов" - 45 000 руб. - отражен сайт в составе нематериальных активов
Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 8100 руб. - отражено списание суммы НДС.

В налоговом учете сайт можно учесть в составе нематериальных активов, если фирма имеет исключительные права на него, и он обладает способностью приносить предприятию экономические выгоды (доход). Кроме того, необходимо наличие надлежаще оформленных документов (патентов, свидетельств и т.д.), подтверждающих существование этого актива (п.3 ст.257 НК).
В целях налогообложения прибыли первоначальная стоимость сайта определяется как сумма расходов на его приобретение (создание) и доведение до состояния, пригодного к использованию.
Еще один немаловажный фактор, имеющий значение как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, - срок полезного использования сайта. В НК он определяется исходя из срока действия патента, свидетельства, из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности, из условий, указанных в договоре. При создании сайта работниками фирмы последняя получает бессрочные исключительные права. В этом случае срок полезного использования устанавливается в расчете на десять лет, но не более срока деятельности самой организации.

Обратите внимание! В бухгалтерском учете срок полезного использования устанавливается в расчете на двадцать лет, но не более срока деятельности самой организации.

В налоговом и бухгалтерском учете амортизация по сайту начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором он введен в эксплуатацию. Моментом ввода в эксплуатацию считается момент размещения его в Интернете.
Правила бухгалтерского учета предписывают начислять амортизацию независимо от стоимости нематериальных активов, в то время как НК РФ предусматривает единовременное списание активов стоимостью менее 10 000 руб.
Организации, занимающиеся торговлей, учет расходов ведут на счете 44 "Расходы на продажу". Начисление амортизации в бухгалтерском учете отражается проводкой:
Д-т сч. 44 К-т сч. 05 - если амортизационные отчисления отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете 05 "Амортизация нематериальных активов"
Д-т сч. 44 К-т сч. 04 - если амортизационные отчисления отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения первоначальной стоимости объекта.

Неисключительные права

Авторский договор о передаче неисключительных прав разрешает фирме использование сайта наравне с автором, передавшим такие права, и (или) другими лицами, получившими разрешение на использование этого произведения таким же способом. Права, передаваемые по авторскому договору, считаются неисключительными, если в договоре прямо не предусмотрено иное. В этом случае затраты на создание сайта в бухгалтерском учете относят на расходы будущих периодов.

Пример 3. ООО "Баскет" заключило авторский договор заказа с ООО "Инфоком" на создание интернет-сайта. По условиям договора ООО "Баскет" получило неисключительные права на пользование программным продуктом сроком на 3 года. Стоимость услуг по разработке сайта составила 53 100 руб.
В бухгалтерском учете организации будут оформлены следующие проводки:
Д-т сч. 97 К-т сч. 60 - 45 000 руб. - отражены расходы за разработку сайта
Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 8100 руб. - отражена сумма НДС
Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 53 100 руб. - отражена оплата за разработку сайта
Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 8100 руб. - отражено списание суммы НДС
Д-т сч. 44 К-т сч. 97 - 1250 руб. (45 000 : 36 мес.) - отражена в составе затрат стоимость сайта.

В налоговом учете затраты на создание сайта включаются в прочие расходы, связанные с производством (пп.26 п.1 ст.264).

Доменное имя

После создания сайта ему присваивается имя. Уникальное доменное имя подлежит регистрации. Сделать это вам помогут в любой хостинг-компании. Срок регистрации зависит от выбранного вами тарифа. Вполне вероятна бесплатная регистрация имени - при условии размещения сайта именно у этого провайдера. Тарифных планов на сегодняшний день предостаточно. Вопрос в другом. Является ли домен нематериальным активом?
По мнению Минфина, зарегистрированное доменное имя к таким расходам не относится. Фактические расходы, связанные с регистрацией доменного имени, для целей бухгалтерского учета признаются затратами организации (Письмо Минфина России от 26 марта 2002 г. N 16-00-14/107).
В бухгалтерском учете стоимость домена учитывают на счете 97 "Расходы будущих периодов". Далее эти расходы следует ежемесячно списывать на счет 44 "Расходы на продажу".
Но если речь идет о первичной регистрации, то, по мнению автора, плату за доменное имя можно включить в первоначальную стоимость сайта как нематериального актива. Ведь и НК, и ПБУ разрешают включать в начальную стоимость все фактические расходы, связанные с приобретением, созданием актива и доведением его до состояния, пригодного к использованию. А без доменного имени фирма не сможет воспользоваться разработанным сайтом.

Пример 4. ООО "Баскет" заключило авторский договор заказа с ООО "Инфоком" на создание интернет-сайта. По условиям договора к ООО "Баскет" переходят все исключительные права на пользование программным продуктом сроком на 3 года. Стоимость услуг по разработке сайта составила 53 100 руб. За регистрацию доменного имени на год фирма заплатила 2950 руб.
В бухгалтерском учете организации будут оформлены следующие проводки:
Д-т сч. 08 субсчет "Приобретение нематериальных активов" К-т сч. 60 - 45 000 руб. - отражены расходы за разработку сайта
Д-т сч. 19 субсчет "НДС по приобретенным нематериальным активам" К-т сч. 60 - 8100 руб. - отражена сумма НДС
Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 53 100 руб. - отражена оплата за разработку сайта
Д-т сч. 08 субсчет "Приобретение нематериальных активов" К-т сч. 76 - 2500 руб. - отражены расходы за регистрацию доменного имени
Д-т сч. 19 субсчет "НДС по приобретенным нематериальным активам" К-т сч. 76 - 450 руб. - отражена сумма НДС
Д-т сч. 76 К-т сч. 51 - 2950 руб. - отражена оплата за регистрацию доменного имени
Д-т сч. 04 К-т сч. 08 субсчет "Приобретение нематериальных активов" - 47 500 руб. - отражен сайт в составе нематериальных активов
Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 8100 руб. - отражено списание суммы НДС
Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 450 руб. - отражено списание суммы НДС
Д-т сч. 97 К-т сч. 76 - 2500 руб. - отражены расходы за регистрацию доменного имени в следующем году
Д-т сч. 19 субсчет "НДС по приобретенным нематериальным активам" К-т сч. 76 - 450 руб. - отражена сумма НДС
Д-т сч. 76 К-т сч. 51 - 2950 руб. - отражена оплата за регистрацию доменного имени
Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 450 руб. - отражено списание суммы НДС
Д-т сч. 44 К-т сч. 97 - 208 руб. (2500 : 12 мес.) - отражена в составе затрат сумма регистрации доменного имени.

В налоговом учете оплата домена относится к прочим расходам. Эти расходы будут уменьшать налоговую прибыль постепенно равными долями в течение срока действия регистрации, который указан в договоре.

Размещение в Интернете

Последний этап создания сайта - размещение его в Интернете и дальнейшая техническая поддержка.

Примечание. Для того чтобы разместить свой интернет-магазин, компании необходимо:
- приобрести сервер электронной коммерции (ЭК) для организации и поддержки системы автоматизации интернет-торговли;
- обеспечить себе выделенный канал в Интернете с хорошей пропускной способностью, через который покупатели смогут посещать интернет-магазин, расположенный на сервере;
- построить жесткую систему безопасности.

Но имейте в виду, что подобного рода расходы может позволить себе далеко не каждая фирма. Именно поэтому большинство из них, особенно на первых порах, предпочитает не приобретать оборудование, а арендовать все необходимое у интернет-провайдера.
К услугам ЭК-провайдеров относится предоставление в аренду web-витрин, интернет-магазинов, а также сопутствующих услуг связи, программирования, хранения данных. Провайдер электронной коммерции выступает в качестве арендодателя. Интернет-магазины, которые он сдает в аренду, могут торговать чем угодно. Главная задача ЭК-провайдера - обеспечение бесперебойного функционирования.
С организацией-провайдером заключается договор на услуги хостинга. Расходы на их оплату отражают проводкой:
Д-т сч. 44 К-т сч. 76 - отражены расходы за техническую поддержку сайта
Д-т сч. 19 К-т сч. 76 - отражена сумма НДС
Д-т сч. 76 К-т сч. 51 - оплачено за техническую поддержку сайта.
В налоговом учете услуги по доступу в Интернет учитываются как прочие расходы.

"Раскрутка" сайта

Многие проблемы в работе интернет-магазинов возникают не на стадии разработки, а на этапе эксплуатации. Ведь чем больше посещаемость сайта, тем больше потенциальных клиентов. Соответственно, необходимо заставить сайт работать по максимуму. В зависимости от бюджета "раскрутка" может включать в себя регистрацию сайта в поисковых системах и каталогах, оптимизацию его под поисковые системы, баннерную рекламу, размещение информации на других сайтах, обмен ссылками, off-line рекламу (вне Интернета) и т.д.
В налоговом учете затраты на подобные мероприятия включаются в расходы на рекламу и для целей налогообложения прибыли признаются в полном объеме. А в бухгалтерском они относятся на расходы от обычных видов деятельности по элементу "прочие затраты".

К сведению! Отсутствие обновления информации в течение двух месяцев ведет к снижению посещаемости сайта на 40%; плохая навигация на сайте приводит к тому, что с сайта уходит от 15 до 40% посетителей, не получивших нужной информации; отсутствие полной информации о товарах, условиях или о фирме снижает количество поступающих заказов в 1,5 - 3 раза в зависимости от вида товаров.

Чтобы удержать посетителей на сайте, необходимо очень тщательно работать с его содержанием. Поэтому для обеспечения эффективной работы web-магазинов некоторые фирмы проводят маркетинговые исследования, благодаря которым можно выяснить, насколько качественно сайт решает поставленные задачи, каким образом увеличить отдачу от интернет-магазина, как привлечь на сайт наибольшее количество потенциальных клиентов. Кроме того, анализируется удобство использования сайта как посетителями, так и администраторами, оценивается маркетинговая эффективность сайта и составляются рекомендации по продвижению и развитию интернет-ресурса.
Стоимость маркетингового исследования различается в зависимости от размера проекта. В налоговом учете подобные затраты относят к прочим расходам, связанным с производством (пп.27 п.1 ст.264 НК РФ). В бухгалтерском учете эти расходы отражаются на счете 44 "Расходы на продажу".

Пример 5. ООО "Баскет" заключило договор с ООО "Лайт" на проведение маркетингового исследования по эффективности работы web-сайта. Стоимость услуг составила 11 800 руб. Также ООО "Баскет" заплатило 14 160 руб. ООО "Стил" за размещение в течение месяца баннера с адресом web-магазина в Интернете.
В бухгалтерском учете организации будут оформлены следующие проводки:
Д-т сч. 76 К-т сч. 51 - 11 800 руб. - отражена оплата за маркетинговое исследование
Д-т сч. 44 К-т сч. 76 - 10 000 руб. - отражены расходы за маркетинговое исследование
Д-т сч. 19 К-т сч. 76 - 1800 руб. - отражена сумма НДС
Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 1800 руб. - отражено списание суммы НДС
Д-т сч. 76 К-т сч. 51 - 14 160 руб. - отражена оплата за баннер
Д-т сч. 44 К-т сч. 76 - 12 000 руб. - отражены расходы за размещение баннера
Д-т сч. 19 К-т сч 76 - 2160 руб. - отражена сумма НДС
Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 2160 руб. - отражено списание суммы НДС.

Для оперативности и удобства расчетов с покупателями интернет-магазина хотели бы использовать электронные платежные системы. Как отражать в бухгалтерском учете операции по получению электронных денег с учетом комиссионного вознаграждения?

Любого продавца в конечном итоге интересуют не виртуальные страницы, а реальные продажи. В последнее время все больше интернет-магазинов обзаводятся платежными системами. Выбор платежной системы зависит от целевой аудитории сайта и его желаемой функциональности. На сегодняшний день платежи в российском Интернете обеспечивают три основные системы: WebMoney, Яндекс-Деньги и E-Gold.
Для получения оплаты товара с помощью электронных денег магазин должен вначале зарегистрироваться в одной из платежных систем. Например, чтобы стать участником системы "WebMoney Transfer", надо установить на своем компьютере клиентскую программу "WM-Keeper" и зарегистрироваться в системе, получив при этом WM-идентификатор, и принять соглашения системы. Процесс регистрации также предусматривает ввод персональных данных и подтверждение их достоверности посредством клиентской программы "WM Keeper". В системе реализована программа WM-аттестации. Каждый пользователь имеет WM-аттестат - цифровое свидетельство, составленное на основании предоставленных им персональных данных системе.
Чтобы стать участником системы Яндекс-Деньги, совсем необязательно иметь счет в банке или кредитную карточку. Достаточно бесплатно скачать и установить на свой компьютер специальную программу - "Интернет-Кошелек". При этом в платежной системе автоматически будет открыт счет, связанный с данным Кошельком. На него вы зачисляете любым удобным для вас способом свои деньги, как и в обычный банк. После этого вы можете проводить расчеты, можете сами получать деньги в свой Кошелек от кого-либо. Электронные деньги с виртуального счета вы при желании всегда сможете обменять на реальные деньги.
Владельцы web-магазина должны указать на своем сайте название электронной системы, которой клиенты должны пользоваться. Поскольку покупатель, который желает расплатиться через Интернет, должен быть зарегистрирован в той же электронной системе, что и продавец.
Получив от покупателя заказ, интернет-магазин обращается к администратору электронной системы платежей. По требованию продавца администратор перечисляет деньги на его банковский счет. За эту операцию с магазина берется комиссия. Ее бухгалтерский и налоговый учет ведется так же, как и учет банковских комиссий.

Пример 6. ООО "Баскет" осуществляет расчеты с покупателями через электронный кошелек. За туристское снаряжение покупателем оплачено 12 100 руб. При получении денег за товар с магазина снимается комиссия в размере 10%.
В бухгалтерском учете организации будут оформлены следующие проводки:
Д-т сч. 51 К-т сч. 76 - 11 000 руб. - поступили денежные средства от покупателя за туристское снаряжение
Д-т сч. 62 К-т сч. 90 - 12 100 руб. - отражена продажа туристского снаряжения покупателю
Д-т сч. 76 К-т сч. 62 - 12 100 руб. - учтена сумма, поступившая от клиента
Д-т сч. 44 К-т сч. 76 - 1100 руб. - учтена комиссия за пользование ЭК.

Наша фирма занимается розничной торговлей бытовой техникой через интернет-магазин. Можем ли мы воспользоваться системой налогообложения в виде ЕНВД, если он разрешен в нашем регионе? <*>
--------------------------------
<*> В США нет налогов на электронную торговлю, поэтому многие западноевропейские и японские фирмы именно там базируют средства электронной торговли.

Фирма, торгующая в розницу через интернет-магазин, должна платить налоги по обычной системе налогообложения. По мнению Минфина, на ЕНВД такая деятельность не переводится (Письмо Минфина России от 13 апреля 2004 г. N 04-05-11/50). Аргументируя данный вывод, чиновники основывались на том, что при реализации товаров через интернет-магазин у фирмы отсутствует объект торговли в том понятии, которое указано в ст.346.27 НК. Например, при адресной доставке товара место его получения и оплаты нельзя отнести к понятию торгового зала или палатки. Помещение офиса, где расположены компьютеры с выходом в Интернет, также нельзя рассматривать в качестве объекта стационарной или нестационарной торговой сети. Таким образом, по виртуальной торговле фирма должна платить налоги или по общему режиму, или она может перейти на "упрощенку".

Ю.Перхова
Эксперт "БП"
Подписано в печать
25.11.2004


------------------------------------------------------------------