Организация в марте 2003 г. приобрела и в этом же месяце передала в эксплуатацию специальный инструмент для обеспечения условий выполнения конкретного вида работ. Стоимость специального инструмента составляет 4800 руб., в том числе НДС 800 руб. Предполагаемый срок использования инструмента согласно документам производителя - 10 месяцев. В июле 2003 г. специальный инструмент продан работнику за 2400 руб., в том числе НДС 400 руб. Задолженность работника погашена путем удержания из его заработной платы. В соответствии с учетной политикой организации стоимость специального инструмента погашается в момент его передачи в эксплуатацию. Отчетным периодом по налогу на прибыль является месяц, два месяца и т.д. до конца календарного года. Технические средства, обладающие индивидуальными (уникальными) свойствами и предназначенные для обеспечения условий изготовления (выпуска) конкретных видов продукции, в том числе специальный инструмент, включаются в состав оборотных активов, имеющих особый порядок отнесения их стоимости в затраты на производство и продажу продукции (работ, услуг)(п.2 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденных Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н, далее - Методические указания). Специальный инструмент (далее - специальная оснастка), приобретенный за плату, принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, т.е. в сумме фактических затрат на приобретение, исчисленных в порядке, предусмотренном для учета материально - производственных запасов, изложенном в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально - производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (п.11 Методических указаний). В соответствии с п.13 Методических указаний и Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) приобретенная специальная оснастка отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 10 "Материалы" на отдельном субсчете, например 10-10 "Специальная оснастка и специальная одежда на складе". Стоимость специальной оснастки погашается организацией одним выбранных ею способом из приведенных в п.24 Методических указаний. Кроме того, в соответствии с п.25 Методических указаний стоимость специальной оснастки разрешается полностью погашать в момент передачи в производство (эксплуатацию) соответствующей оснастки. Таким образом, организация имеет право погасить стоимость специальной оснастки единовременно в полной сумме при передаче ее в производство, если такой порядок списания установлен учетной политикой организации. Передача специальной оснастки в производство согласно Плану счетов может отражаться по кредиту счета 10, субсчет 10-10, в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат, например 20 "Основное производство". В случаях полного переноса (списания) стоимости специальной оснастки при передаче в производство (эксплуатацию) для обеспечения контроля за ее сохранностью организация может организовать забалансовый учет по дополнительно вводимому забалансовому счету, например 012, которому может быть присвоено наименование "Специальная оснастка, переданная в эксплуатацию". Учет специальной оснастки на таком забалансовом счете ведется по простой форме (в одностороннем порядке) в разрезе наименований (номенклатурных номеров) специальной оснастки или ее групп (укрупненных комплектов) по фактической себестоимости приобретения (п.23 Методических указаний). Для целей исчисления налога на прибыль расходы на приобретение специальной оснастки первоначальной стоимостью не более 10 000 руб., не являющейся амортизируемым имуществом, признаются материальными расходами (пп.3 п.1 ст.254 и п.1 ст.256 Налогового кодекса РФ), которые признаются косвенными расходами (ст.318 НК РФ). Стоимость такой специальной оснастки включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода их в эксплуатацию, то есть в данном случае в том же порядке, что и в бухгалтерском учете. Таким образом, расходы на приобретение специального инструмента участвуют при исчислении показателей как налоговой базы по налогу на прибыль, так и бухгалтерской прибыли в полном объеме в марте 2003 г. (при передаче специальной оснастки в эксплуатацию). В связи с этим расходы на приобретение специального инструмента не повлекут различий между текущим налогом на прибыль (под которым понимается налог для целей налогообложения прибыли) и условным расходом по налогу на прибыль, определяемому исходя из бухгалтерской прибыли (п.п.20, 21 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). В рассматриваемой ситуации приобретенный инструмент продан работнику до окончания срока его эксплуатации. Если списание объекта специальной оснастки производится в результате его продажи, то выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, указанной сторонами в договоре купли - продажи (п.32 Методических указаний). На основании п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, поступления, связанные с продажей имущества организации, отличного от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, являются операционными доходами. В бухгалтерском учете признание дохода от продажи инструмента работнику отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". Выбытие специального инструмента, стоимость которого в полном объеме списана на затраты производства, отражается записью по вновь введенному организацией забалансовому счету 012, списание производится по его фактической себестоимости (п.п.36, 38 Методических указаний). В целях налогообложения прибыли выручка от продажи имущества (за минусом суммы НДС, предъявленного покупателю) является доходом от реализации товаров (п.1 ст.248, п.1 ст.249 НК РФ). При этом поскольку стоимость проданного инструмента для целей исчисления налога на прибыль была полностью учтена в марте 2003 г. в составе материальных расходов, то при его реализации повторного включения в состав расходов затрат на его приобретение не производится на основании п.5 ст.252 НК РФ. --------------------------T------T------T-------T----------------¬ ¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦ +-------------------------+------+------+-------+----------------+ ¦ Бухгалтерские записи марта 2003 г. ¦ +-------------------------T------T------T-------T----------------+ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Отгрузочные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ документы ¦ ¦Оприходован специальный ¦ ¦ ¦ ¦ поставщика, ¦ ¦инструмент (4800 - 800) ¦10-10 ¦ 60 ¦ 4 000¦ Приходный ордер¦ +-------------------------+------+------+-------+----------------+ ¦Отражен НДС по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦приобретенному ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦специальному инструменту ¦ 19 ¦ 60 ¦ 800¦ Счет-фактура ¦ +-------------------------+------+------+-------+----------------+ ¦Произведена оплата ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦ ¦специального инструмента ¦ 60 ¦ 51 ¦ 4 800¦расчетному счету¦ +-------------------------+------+------+-------+----------------+ ¦Принят к вычету НДС по ¦ ¦ ¦ ¦ Счет-фактура, ¦ ¦специальному инструменту ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦ ¦ <*> ¦ 68 ¦ 19 ¦ 800¦расчетному счету¦ +-------------------------+------+------+-------+----------------+ ¦Отражено погашение ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦стоимости специального ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦инструмента при передаче ¦ ¦ ¦ ¦ Требование- ¦ ¦его в эксплуатацию ¦ 20 ¦10-10 ¦ 4 000¦ накладная ¦ +-------------------------+------+------+-------+----------------+ ¦На забалансовом учете ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦отражена стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦специального инструмента,¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦переданного в ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦ ¦эксплуатацию ¦ 012 ¦ ¦ 4 000¦ справка ¦ +-------------------------+------+------+-------+----------------+ ¦Затраты на производство ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦включены в себестоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦продаж (без учета других ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦ ¦возможных затрат) ¦ 90-2 ¦ 20 ¦ 4 000¦ справка-расчет ¦ +-------------------------+------+------+-------+----------------+ ¦ Реализация специального инструмента ¦ +-------------------------T------T------T-------T----------------+ ¦Признан доход от продажи ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦специального инструмента ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦<**> ¦ 73 ¦ 91-1 ¦ 2 400¦ Накладная ¦ +-------------------------+------+------+-------+----------------+ ¦Начислен НДС с реализации¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦специального инструмента ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦<***> ¦ 91-2 ¦ 68 ¦ 400¦ Счет-фактура ¦ +-------------------------+------+------+-------+----------------+ ¦Списана стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦проданного инструмента с ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦ ¦забалансового учета ¦ ¦ 012 ¦ 4 000¦ справка ¦ +-------------------------+------+------+-------+----------------+ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Заявление ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ работника, ¦ ¦Погашена задолженность ¦ ¦ ¦ ¦ Расчетно- ¦ ¦работника по оплате ¦ ¦ ¦ ¦ платежная ¦ ¦инструмента ¦ 70 ¦ 73 ¦ 2 400¦ ведомость ¦ L-------------------------+------+------+-------+----------------- ------------------------------- <*> Сумма НДС, уплаченная поставщику специального инструмента, принимается к вычету в соответствии с пп.1 п.2 ст.171 и п.1 ст.172 НК РФ при наличии счета - фактуры и документов, подтверждающих произведенную оплату. <**> В соответствии со ст.349 НК РФ операции по реализации товаров физическим лицам на территории субъекта Российской Федерации за наличный расчет признаются объектом налогообложения по налогу с продаж. Однако поскольку в данной ситуации оплата за инструмент производится путем удержаний денежных средств из заработной платы работника, то расчетов наличными денежными средствами не происходит, следовательно, объект налогообложения по налогу с продаж отсутствует. <***> На основании п.1 ст.146 НК РФ реализация имущества на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения. Налоговая база определяется как стоимость этого имущества, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них НДС и налога с продаж. 26.02.2003 Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета Copyright: (C) АО "Консультант Плюс", 2003 Исключительные права на данный авторский материал принадлежат АО "Консультант Плюс".