"Финансовая газета", N 37, 2003 ОТРАЖЕНИЕ В НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ ДОХОДОВ ПО ОПЕРАЦИЯМ С ВЕКСЕЛЯМИ В соответствии с п.6 ст.250 НК РФ проценты, полученные по ценным бумагам, включаются в состав внереализационных доходов. Под процентами понимается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам (п.3 ст.43 НК РФ). Также подтверждением того, что дисконт, определяемый в виде разницы между номинальной стоимостью векселя (цена погашения) и стоимостью его приобретения, приравнивается к процентам при отражении в налоговом учете, может служить п.1 ст.269 НК РФ. Согласно требованиям п.6 ст.271, п.1 ст.328 НК РФ проценты по долговым обязательствам, в том числе по ценным бумагам, признаются доходом и включаются в состав внереализационных доходов на конец соответствующего отчетного периода независимо от даты выплаты дохода эмитентом. Отчетными периодами признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и т.д. до окончания календарного года. Таким образом, согласно требованиям ст.ст.250 и 271 НК РФ в зависимости от того, какой период признается отчетным, в составе внереализационных доходов проценты (дисконт) по векселям, принадлежащим предприятию, за время фактического владения ценными бумагами подлежат отражению по состоянию на конец каждого квартала (или каждого месяца). При этом процентные (дисконтные) доходы по векселям включаются в налоговую базу в порядке, предусмотренном ст.328 НК РФ. Пример. Организация 15 ноября 2002 г. приобрела вексель за 100 000 руб. Номинал векселя - 120 000 руб. Срок погашения векселя 15 декабря 2003 г. Заявленная доходность векселя на каждый день составляет: (120 000 руб. - 100 000 руб.) / 365 дней = 54,8 руб/день. По состоянию на 31 декабря 2002 г. необходимо отразить дисконтный (процентный) доход, начисленный за время нахождения векселя с 15 ноября 2002 г. по 31 декабря 2002 г. (47 дней) включительно. Сумма дохода должна быть отражена по строке 030 листа 02 и по строке 050 Приложения N 6 к листу 02 декларации по налогу на прибыль: 54,8 руб/день х 47 дней = 2575,6 руб. Согласно п.1 ст.328 НК РФ сумма дохода (расхода) в виде процентов по долговым обязательствам, в том числе векселям, учитывается в налоговом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов (расходов), определяемую в соответствии с положениями ст.ст.271 - 273 НК РФ, т.е. доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода (п.6 ст.271 НК РФ). Векселя со сроком платежа "по предъявлении" Согласно Методическим рекомендациям по расчету налоговой базы переходного периода (Приказ МНС России от 21.08.2002 N БГ-3-02/458) по векселям со сроком "по предъявлении" процент (дисконт) рассчитывается исходя из предполагаемого возможного срока обращения - 365 (366) дней (п.34 Положения о переводном и простом векселе, утвержденного Постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341). В составе налоговой базы в доходах учитывается процентный (дисконтный) доход за время фактического владения ценной бумагой (обращения долгового обязательства). В Методических рекомендациях по расчету налоговой базы переходного периода приведен следующий пример. Пример. Векселедержатель приобрел 1 октября 2002 г. вексель номиналом 1 000 000 руб. со сроком "по предъявлении" за 700 000 руб. Дисконт по данному векселю в соответствии с условиями выпуска составляет 300 000 руб. Дисконт, приходящийся на 1 день, составит 822 руб. (300 000 руб. : 365 дней). По состоянию на 1 января 2003 г. расчетный дисконт, подлежащий включению в налоговую базу, составит 822 руб. x 91 день = 7480 руб. Векселя со сроком платежа "по предъявлении, но не ранее" определенной даты Процентные векселя. По векселям, имеющим оговорку "по предъявлении, но не ранее", в соответствии с п.19 Постановления Пленума ВС РФ N 33 и Пленума ВАС РФ N 14 от 04.12.2000 при наличии прямой оговорки о дате начала начисления процентов начисление процентов производится с даты, указанной в оговорке, до даты погашения. День, от которого начинается исчисление срока, не включается в период начисления процентов. При отсутствии такой прямой оговорки процент начисляется с даты, указанной как "по предъявлении, но не ранее", до даты погашения. При этом течение срока (один год) для начисления процентов (дисконта) начинается с даты как "по предъявлении, но не ранее". Таким образом, если дата "по предъявлении, но не ранее" пришлась на 2003 г. (например, "по предъявлении, но не ранее 27 декабря 2003 г."), то в состав доходов включается часть доходов за время владения векселем, рассчитанная в расчете на срок, начиная с даты "по предъявлении, но не ранее" до даты окончания отчетного периода - 31 декабря 2003 г. (т.е. доход за 4 дня исходя из срока обращения 365 дней). Если же дата "по предъявлении, но не ранее" пришлась на 2004 г., то в 2003 г. дохода не образовалось (в случае если вексель не содержит прямой оговорки типа "проценты начисляются с такого-то числа", которое приходится на 2003 г.), так как проценты начисляются с даты "по предъявлении, но не ранее" (п.19 Постановления N 33/14). В этом случае в налоговой базе 2003 г. доходы не отражаются. (Окончание см. "Финансовая газета", N 39, 2003) Подписано в печать А.Трубников 10.09.2003 Старший эксперт департамента налогов и права АКГ "Интерэкспертиза"