"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 45

ЕДИНЫЙ НАЛОГ - 2006

Каждое изменение налогового законодательства воспринимается налогоплательщиками по-разному. Кого-то они устраивают, кого-то нет, и только бухгалтерские службы организаций относятся к любым изменениям как к возникновению дополнительного объема работ. И не напрасно, ведь каждое отдельное изменение в налоговом законодательстве может повлечь за собой смену налогового режима организации и дополнительные бухгалтерские издержки.

Изменения в Налоговый кодекс, внесенные Законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (далее - Закон N 101-ФЗ), относящиеся к системе налогообложения в виде ЕНВД, рассмотрим с нескольких точек зрения:
- возможной выгодности их применения для налогоплательщиков;
- эффективности для пополнения бюджета;
- определенности и непротиворечивости в изложении новых налоговых норм.
1. Законодатели решили ограничить количество автопарков, находящихся на системе налогообложения в виде ЕНВД.
С нового года право на применение данного специального налогового режима у организаций и индивидуальных предпринимателей, оказывающих автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов, останется только в том случае, если они имеют на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг (пп. 5 п. 2 ст. 346.26).
В настоящее время ЕНВД можно применять, если эксплуатируется не более 20 транспортных средств (пп. 6 п. 2 ст. 346.26). Понятие "эксплуатируется" можно было использовать в узком смысле этого слова, то есть речь шла не о тех транспортных средствах, что могут находиться во владении или распоряжении, а о тех, которые непосредственно используются для перевозки пассажиров и грузов. Это позволяло при физическом показателе "количество транспортных средств, используемых для перевозки пассажиров и грузов" регулировать величину временного дохода, а следовательно, ЕНВД. С нового года такой возможности не будет.
Тем, кому выгодно при данном виде деятельности уплачивать ЕНВД (а именно тем, кто имеет обновленный автопарк, но в количестве, превышающем ограничение), изменения добавят хлопот. Чтобы остаться на данном режиме, им придется до нового года сократить число "лишних" авто, что соответственно уменьшит и величину будущего чистого дохода. Поэтому прежде чем избавляться от автомобилей, придется заблаговременно рассчитать, какой режим налогообложения для них наиболее выгоден.
2. В действующей редакции гл. 26.3 система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении услуг общественного питания, оказываемых только через объекты организации общественного питания, имеющие залы обслуживания посетителей площадью не более 150 квадратных метров. В соответствии с вновь введенным определением объекта организации общественного питания, имеющего зал обслуживания посетителей, это рестораны, бары, кафе, столовые и закусочные.
В этот пункт Закон внес уточнения о том, что если услуги общественного питания оказываются через объекты организации общественного питания площадью зала обслуживания посетителей более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания, то в этом случае в отношении этих услуг ЕНВД не применяется. Как может показаться на первый взгляд, уточнение незначительно.
Значимость данного уточнения можно оценить только в совокупности с вновь введенными определениями объекта организации общественного питания, имеющего зал обслуживания посетителей и площади зала обслуживания посетителей. Здесь надо обратить особое внимание на небольшое дополнение к данным определениям, так как игнорирование этого дополнения чревато неприятными для налогоплательщика последствиями. Так, согласно определению площадь зала обслуживания посетителей - "площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов". В Законе отсутствует перечень услуг, относимых к "услугам по организации досуга". Согласно ГОСТ Р 50764-95 "Услуги общественного питания. Общие требования" (утв. Постановлением Госстандарта России от 05.04.1995 N 200) услуги по организации досуга включают:
- организацию музыкального обслуживания;
- организацию проведения концертов, программ варьете и видеопрограмм;
- предоставление газет, журналов, настольных игр, игровых автоматов, бильярда.
Таким образом, ресторанам, кафе и тому подобным заведениям при определении налогооблагаемой базы с нового года к площади зала обслуживания посетителей придется прибавить площадь танцевальных площадок и площадок для размещения музыкантов и артистов, а также помещений, в которых находятся игровые столы и игровые автоматы.
Указанное дополнение повлияет как на увеличение суммы исчисленного ЕНВД, так и на право применения данного спецрежима.
3. Кроме того, на "вмененку" будут должны перейти независимо от своего желания организации и предприниматели, оказывающие услуги общественного питания через объекты организации общественного питания, не имеющие залов обслуживания посетителей.
Согласно приведенному в Законе определению "объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей, - объект организации общественного питания, не имеющий специально оборудованного помещения (открытой площадки) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров. К данной категории объектов организации общественного питания относятся киоски, палатки, торговые автоматы и другие аналогичные точки общественного питания".
Отнесение к данной категории отдельных объектов организации общественного питания создает определенные условия для оптимизации налогоплательщиком единого налога.
При оказании услуг общественного питания через объекты общественного питания, не имеющие залов обслуживания посетителей, установлен физический показатель "количество работников, включая индивидуальных предпринимателей" с базовой доходностью 4500 руб.
При использовании торговых автоматов также можно существенно снизить величину ЕНВД. Один предприниматель может иметь несколько торговых автоматов, а согласно Закону налоговая база будет исчисляться в зависимости от количества работников, включая предпринимателя, а не от количества торговых автоматов. Соответственно чем больше торговых автоматов будет у предпринимателя (в том числе при постоянном количестве работников), тем больше будет необлагаемый налогом доход.
Согласно приведенному в Законе определению услуги общественного питания - "услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга". Соответственно к услугам общественного питания применительно к оказанию их через объекты организации общественного питания, не имеющие залов обслуживания посетителей, можно отнести:
- изготовление кулинарной продукции и кондитерских изделий, в том числе по заказам потребителей;
- реализацию кулинарной продукции вне предприятия;
- комплектацию наборов кулинарной продукции в дорогу, в том числе туристам для самостоятельного приготовления кулинарной продукции;
- доставку кулинарной продукции, кондитерских изделий и обслуживание потребителей на рабочих местах и на дому;
- доставку кулинарной продукции и кондитерских изделий по заказам и обслуживание потребителей в пути следования пассажирского транспорта (в том числе в купе, каюте);
- доставку кулинарной продукции и кондитерских изделий по заказам и обслуживание в номерах гостиниц;
и т.п.
При оказании данных услуг может быть задействовано значительное количество работников, в то же время это наиболее сложно контролируемый для налоговых органов доход. В данном случае внесенные изменения привели к установленной величине базовой доходности (пп. 9 п. 2 ст. 346.26) и гарантированному поступлению в бюджет налога.
4. Имеющиеся в настоящее время в НК РФ определения площадей информационного поля наружной рекламы не позволяют однозначно определять их площадь в случае смены изображения рекламы на определенной площади рекламного щита. Поэтому контролирующие органы старались пресечь желания налогоплательщиков платить налог с площади информационного поля, ограниченного размерами площади рекламного щита, а не с площади фактической информационной поверхности (Письма ФНС России от 30.11.2004 N 22-2-14/1841@, Минфина России от 01.02.2005 N 03-06-05-04/14).
В указанных Письмах утверждалось, что "для стационарных технических средств наружной рекламы, позволяющих изменять указанную рекламную информацию в течение определенного периода времени, площадь информационного поля определяется по совокупности площадей всех размещенных (демонстрируемых) на таких технических средствах изображений".
Мнения обоих ведомств получили отражение в изменениях, введенных Законом. При этом количество видов предпринимательской деятельности в части распространения и (или) размещения наружной рекламы увеличилось до четырех (вместо имеющихся двух).
Отдельно как вид деятельности выделено распространение и (или) размещение наружной рекламы с автоматической сменой изображения, где физическим показателем является площадь информационного поля экспонирующей поверхности с базовой доходностью 4000 руб. на 1 квадратный метр. Указанное определение однозначно в своей трактовке и устраняет все разногласия по поводу размера площади информационного поля.
С нового года рекламным компаниям, осуществляющим распространение наружной рекламы посредством электронных табло, придется платить более высокий ЕНВД по сравнению с имеющимся, так как базовая доходность физического показателя "площадь информационного поля электронных табло" увеличилась с 4000 руб. до 5000 руб. на 1 квадратный метр. Соответственно рекламодателям придется увеличить свои издержки на рекламу.
Дополнительно в систему обложения ЕНВД Закон внес такой вид предпринимательской деятельности, как распространение и (или) размещение рекламы на автобусах любых типов, трамваях, троллейбусах, легковых и грузовых автомобилях, прицепах, полуприцепах и прицепах-роспусках, речных судах, где физическим показателем является количество транспортных единиц, а также количество прицепов и полуприцепов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы с базовой доходностью 10 000 руб. на единицу.
При данном спецрежиме одна ситуация может накладываться на другую.
При оказании автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов физическим показателем является количество транспортных средств, используемых для перевозки пассажиров и грузов с базовой доходностью 6000 руб.
При распространении и (или) размещении рекламы на автобусах любых типов, трамваях, троллейбусах, легковых и грузовых автомобилях, прицепах, полуприцепах и прицепах-роспусках, речных судах физическим показателем является их количество, используемое для распространения и (или) размещения рекламы с базовой доходностью 10 000 руб.
Ситуация, когда автобус оказывает услуги по перевозке пассажиров и одновременно размещает рекламу, не экономит налог, а, наоборот, существенно увеличивает его, так как в Законе нигде не оговаривается, что при одновременном использовании одной и той же единицы транспорта на одном и том же режиме, но в разных видах деятельности и при разных значениях базовой доходности имеются какие-то особенности налогообложения. То есть получается, что с одной транспортной единицы придется платить единый налог два раза, так как в данном случае оба вида деятельности находятся на данном спецрежиме.
Однако надо иметь в виду, что под ЕНВД подпадает не вся осуществляемая реклама (Письма Минфина России от 29.10.2004 N 03-06-05-02/13, ФНС России от 10.11.2004 N 22-0-10/1760). Деятельность организаций по распространению и (или) размещению наружной рекламы своей организации, осуществляемая с использованием выносных, переносных, подъемных воздушных, а также иных технических средств, относящихся к нестационарным, не подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД исходя из положений гл. 26.3 Кодекса.
На основании этого Минфин и ФНС делают вывод: самореклама к предпринимательской деятельности не относится, поэтому ЕНВД распространяется только на рекламную деятельность, которую фирма осуществляет в интересах других организаций.
5. С нового года на спецрежим придется перейти всем организациям и предпринимателям, оказывающим услуги по временному размещению и проживанию с использованием общей площади спальных помещений не более 500 квадратных метров и базовой доходностью физического показателя 1000 руб. на 1 квадратный метр спального помещения.
В действующих в настоящее время нормативных правовых актах и в изменениях, введенных Законом, определение спального помещения отсутствует. Номера в гостиницах, в свою очередь, имеются как с раздельными спальным помещением и комнатой отдыха, так и совмещающие спальню и комнату отдыха в одном помещении. Поэтому не ясно, что считать спальным помещением: отдельно оборудованное для граждан спальное помещение в номере с предоставлением индивидуальных постельных принадлежностей или к спальному помещению будет относиться любое помещение для временного размещения и проживания свыше суток, то есть весь занимаемый номер, в котором могут находиться гостиные, санузел и спальные комнаты.
Свое мнение по данному вопросу Минфин России высказал в Письме от 26.09.2005 N 03-11-02/44 (в п. 10), согласно которому "под спальным помещением следует понимать помещение, используемое для временного размещения и проживания (квартира, комната, строение, часть дома и т.п.), а под общей площадью спальных помещений - общую площадь указанных помещений. При этом при расчете площади спальных помещений объектов гостиничного типа (гостиницы, кемпинги, пансионаты и т.п.) из общей площади данных объектов исключается площадь помещений, находящихся в общем пользовании проживающих (общие коридоры и санузлы, хозяйственные и офисные помещения, комнаты для бытового обслуживания, столовые и др.)".
В одном гостиничном номере могут проживать как один человек, так и несколько. Соответственно если в номере при этом находятся гостиная и санузел, то весь номер гостиницы в данном случае сложно будет отнести к спальному помещению, так как гостиная и санузел являются в этом случае местами общего пользования.
Таким образом, до тех пор, пока законодательно не будет установлено определение, налогоплательщик вправе иметь свою трактовку понятия спального помещения как отдельно оборудованного для граждан спального помещения с предоставлением индивидуальных постельных принадлежностей.
В то же время если стоимость номера зависит от степени комфортности и размера площади в целом, а ЕНВД от общей площади только спальных помещений, то при отсутствии определения спального помещения появятся условия для оптимизации налогообложения и почва для судебных разбирательств с налоговыми органами.
Окончательно определить, насколько данный режим выгоден для гостиниц, кроме того, что количество налогов существенно снизится, можно будет только при установлении корректирующих коэффициентов.
6. Вновь введенный с нового года в гл. 346.26 НК РФ пп. 13 п. 2 вид предпринимательской деятельности "оказание услуг по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, расположенных на рынках и в других местах торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей" с физическим показателем "количество торговых мест, переданных во временное владение или пользование другим хозяйствующим субъектом" с базовой доходностью 6000 руб. на одно торговое место может иметь неожиданные последствия для предпринимателей, уже находящихся на этом же налоговом спецрежиме.
Рынки, став плательщиками ЕНВД, величина которого будет фактически зависеть от количества торговых мест, и получая доход, величина которого зависит от стоимости 1 квадратного метра арендуемой торговой площади, при отсутствии нормативно установленного размера торгового места получают возможность самостоятельно устанавливать размер площади торгового места для регулирования величины уплачиваемого ЕНВД (более подробно об этом написано в статье "Термин как повод для разногласий", "БП" N 40).

Пример. Площадь торговой площади рынка - 1000 кв. м. Стоимость аренды 1 кв. м торговой площади - 800 руб. в месяц. Предполагаемый доход за месяц - 800 000 руб. Установив размер площади торгового места 5 кв. м, данный рынок будет иметь 200 торговых мест. Одно торговое место площадью 5 кв. м будет приносить доход 4000 руб. в месяц.
Доход рынка за месяц при наличии 200 торговых мест по 4000 руб. составит 800 000 руб. В свою очередь, вмененный доход при наличии 200 торговых мест с базовой доходностью 6000 руб. составит 1 200 000 руб., соответственно ЕНВД - 180 000 руб.
Рынку, естественно, невыгодно будет иметь вмененный доход больше предполагаемого дохода.
Если рынок установит размер площади торгового места 10 кв. м, то будет иметь всего 100 торговых мест.
Одно торговое место площадью 10 кв. м будет приносить доход 8000 рублей в месяц.
Итого доход рынка за месяц при наличии 100 торговых мест по 8000 руб. составит 800 000 руб.
То есть, как мы видим, предполагаемый доход при этом не зависит от количества торговых мест и остается на том же уровне.
Однако при наличии 100 торговых мест с базовой доходностью 6000 рублей вмененный доход составит уже 600 000 руб., соответственно ЕНВД - 90 000 руб.
Данный вариант позволит рынку получить необлагаемый доход в размере 200 000 руб. и сэкономить ЕНВД на 50%.

Таким образом, Законом создаются условия, при которых, варьируя площадь торгового места, можно регулировать размер исчисляемого ЕНВД.
Однако не всех арендаторов может устроить размер предложенной рынком площади торгового места, и администрации рынка придется рассчитать оптимальное соотношение между вмененным доходом и размером площади арендуемого торгового места.
Если взять твердо установленные экономические показатели: базовую доходность одного торгового места при осуществлении предпринимателем розничной торговли на рынке (объект стационарной торговой сети, не имеющей торгового зала) - 9000 руб. и базовую доходность одного торгового места, переданного администрацией рынка во временное пользование предпринимателю, - 6000 руб., то администрацией рынка предполагается изъять примерно 67% вмененного дохода предпринимателя, чтобы обеспечить свою требуемую базовую доходность. Кроме того, предпринимателю необходимо заплатить еще 15% единого налога. Таким образом, уверенно он может рассчитывать на личный доход только в размере 18% от вмененного дохода.
В п. 11 Письма Минфина России от 26.09.2005 N 03-11-02/44 "О применении специальных режимов налогообложения" были отнесены к стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, автовокзалы, железнодорожные вокзалы, административные и учебные здания, поликлиники (?!). Согласно указанному Письму "статьей 346.27 Кодекса к стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, отнесены крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты. К ней относятся также автовокзалы, железнодорожные вокзалы, административные и учебные здания, поликлиники и другие объекты, имеющие стационарные торговые места".
Все-таки, кажется, автовокзалы, железнодорожные вокзалы, административные и учебные здания, поликлиники, даже при наличии на их территории стационарных торговых мест, не поменяют свое предназначение. Возможно, в Письме подразумевалось, что стационарные торговые места, находящиеся в подобных заведениях, будут относиться к стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов.
К сожалению, при изложении новых законодательных норм не обошлось без недоразумений. Причем налогоплательщикам в данном случае не надо отчаиваться, так как они как раз могут сыграть им на пользу. Так, например: пп. 7 п. 2 ст. 346.26 изложен Законом в следующей редакции: "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта РФ в отношении следующих видов предпринимательской деятельности:
розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети".
То есть вновь введенные пп. 7 изменения отнесли палатки и лотки к объектам стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов (с соответствующими физическими показателями и базовой доходностью).
Однако этот же Закон, но уже в ст. 346.27, определяет стационарную торговую сеть, не имеющую торговых залов, как торговую сеть, расположенную в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи и для проведения торгов. К данной категории торговых объектов Законом отнесены крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты.
И если следовать определению, установленному данной статьей, то стационарная розничная торговля осуществляется в объектах - помещениях капитального характера, к которым отнести палатки и лотки не представляется возможным.
Имеющееся определение объектов стационарной торговой сети при розничной торговле, осуществляемой "через... лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов", не увязывается с определением в этой же статье объекта разносной торговли ("торговля с... лотка"), который, в свою очередь, относится к объектам нестационарной торговой сети.
Так как согласно определениям ст. 346.27 в Законе:
"разносная торговля - розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети путем непосредственного контакта продавца с покупателем в организациях, на транспорте, на дому или на улице. К данному виду торговли относится торговля с рук, лотка, из корзин и ручных тележек;
нестационарная торговая сеть - торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также объекты организации торговли, не относимые к стационарной торговой сети".
Далее, согласно вышеуказанной статье в Законе установлено определение палатки как сборно-разборной конструкции, оснащенной прилавком, не имеющей торгового зала.
Сборно-разборная конструкция по определению не относится к помещениям капитального характера. Товар, торговля которым осуществляется в палатке, привозят и увозят по окончании рабочего дня. Торговля в палатке практически осуществляется путем непосредственного контакта продавца с покупателем на улице, так как палатка - это не обогреваемая и не освещаемая конструкция. То есть имеем все признаки нестационарной розничной торговли.
Исходя из имеющихся определений в Законе торговлю через палатки можно классифицировать и как торговлю через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, и одновременно как торговлю через объекты организации торговли, не относимые к стационарной торговой сети.
Таким образом, вводимые Законом N 101-ФЗ в части пп. 7 п. 2 ст. 346.26 гл. 26.3 изменения прямо противоречат изменениям, вводимым этим же Законом, отраженным в ст. 346.27.
При наличии различного толкования одних и тех же норм законодателем налогоплательщик вправе использовать то толкование Закона, которое для него будет более выгодным, так как при осуществлении разносной торговли с лотка физическим показателем является количество работников, включая индивидуального предпринимателя с базовой доходностью 4500 руб., а при осуществлении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, физическим показателем является торговое место с базовой доходностью 9000 руб.
Указанные противоречия могут явиться основанием для будущих судебных разбирательств в отношении правильности применения физического показателя соответственно базовой доходности и, как следствие, правильности определения единого налога на вмененный доход.
Изменения, внесенные Законом в пп. 6 и 8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, в силу своего изложения способны одних налогоплательщиков озадачить, другим предоставить варианты для выбора и обоснования нужного решения.
В данных подпунктах говорится, что система налогообложения в виде ЕНВД может применяться при розничной торговле и для оказания услуг общественного питания через объекты организации торговли и соответственно через объекты организации общественного питания площадью не более 150 квадратных метров по каждому объекту.
То есть согласно первому предложению указанных подпунктов организация может находиться на ЕНВД, если каждый из ее объектов занимает не более 150 квадратных метров. Следуя логике, если какой-то один ее объект превысит указанный лимит площади, то организация в целом не может находиться на системе налогообложения в виде ЕНВД.
Во втором предложении этих же пунктов говорится, что если розничная торговля и оказание услуг общественного питания осуществляются через соответствующие объекты площадью более 150 квадратных метров по каждому объекту, то данный вид предпринимательской деятельности не является видом предпринимательской деятельности, в отношении которого ЕНВД не применяется.
То есть, следуя логике второго предложения указанных пунктов, ЕНВД может применяться, если какой-то один из ее объектов превысит лимит площади. Прямое запрещение ЕНВД следует из Закона только при превышении площади 150 квадратных метров каждым из имеющихся объектов.
Складывается ситуация, когда будут правы противоположно излагающие точку зрения стороны. Но на стороне налогоплательщика все же имеются п. 7 ст. 3 НК РФ, п. 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 5 от 28.02.2001, в которых говорится, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Таким образом, используя то или иное предложение из указанных подпунктов, налогоплательщик вполне может обосновать применение им спецрежима или отказ от него.
Значимость изменений, вносимых Законом в гл. 26.2 НК РФ "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности", заключается в том, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности вводится в действие законом субъекта РФ. При этом региональные законы вступают в силу в порядке, установленном ст. 5 НК РФ. Для того чтобы с 1 января 2006 г. на территории субъекта РФ взимался единый налог на вмененный доход, необходимо, чтобы региональный закон был принят и опубликован до 1 декабря 2005 г.
До этой даты остается менее месяца, значит, если региональные законы опубликуют измененный Закон, то в новом году налогоплательщики должны быть готовы к новым проблемам.
Кроме того, в соответствии с Законом от 12.10.2005 N 129-ФЗ если до 1 января 2006 г. представительные органы муниципальных районов, городских округов и городов федерального значения не примут нормативного правового акта о введении в действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход на их территории, то до 1 января 2007 г. будут применяться ранее действующие положения закона субъекта Российского Федерации.

Т.Соколова
Директор
ООО "АКГ "СОЮЗ-аудит"
г. Томск
Подписано в печать
02.11.2005