"Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 4
ОРГАНИЗАЦИЯ ЗАВТРАКОВ В ГОСТИНИЦЕ
Эта статья будет интересна тем, кто только начинает предоставлять своим гостям услугу по организации завтраков. Мы поговорим о том, чем является данная услуга - самостоятельным видом экономической деятельности или составляющей гостиничной услуги. Кроме этого, рассмотрим нюансы организации бухгалтерского учета и налогообложения.
Услуги гостиниц
В соответствии с ОКПД ОК 034-2007 (КПЕС 2002) <1> к услугам гостиниц относятся (группировка 55.1) услуги по предоставлению мест для временного проживания и сопутствующие услуги, оказываемые гостиницами, мотелями, загородными гостиницами и другими местами для временного проживания.
--------------------------------
<1> Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности, принят и введен в действие Приказом Ростехрегулирования от 22.11.2007 N 329-ст.
Сопутствующие услуги - это услуги, включенные в стоимость оплаты за проживание, такие как предоставление завтрака, уборка комнат, почтовые услуги, услуги коридорного или посыльного.
Обычно в гостиницах набор услуг шире, чем в мотелях, загородных гостиницах и других местах для временного проживания. Они могут предлагать места для стоянки автомобилей, обеспечивать питанием и напитками, предоставлять развлечения, условия для пользования плавательными бассейнами, проведения банкетов, встреч, конференций. В курортных гостиницах - более разнообразный выбор услуг для отдыха и развлечений. Оказание подобных услуг классифицируется в группировке 55.1 при условии, что оплата за них является составной частью оплаты за проживание в гостинице. Если эти услуги оплачиваются отдельно, они классифицируются в соответствующих группировках, например 55.3 "Услуги по обеспечению питанием". Так, под кодом 55.30.11 названы услуги по обеспечению питанием с полным ресторанным обслуживанием. Данная группировка включает услуги по приготовлению кулинарной продукции, реализации и организации потребления этой продукции и напитков ресторанами, кафе и аналогичными предприятиями питания, обеспечивающими полное обслуживание, включая услуги официантов, оказываемые посетителям за столиками (а также за стойками или в отдельных кабинетах), в сопровождении развлекательных программ или без них.
Примечание. Пока процедура классификации гостиниц осуществляется на добровольной основе, однако, по заявлениям Ростуризма, в ближайшем будущем она приобретет обязательный характер.
Проживание и питание образуют единую услугу
Из сказанного выше можно сделать вывод, что завтраки, стоимость которых включена в стоимость номера (наряду с уборкой комнат), являются гостиничной услугой и не должны позиционироваться отдельно от услуг по предоставлению мест для временного проживания. Этот факт косвенно подтвержден положениями Приказа Ростуризма от 21.07.2005 N 86 "Об утверждении Системы классификации гостиниц и других средств размещения". Документ регулирует порядок классификации гостиниц и других средств размещения по категориям от одной до пяти звезд. В действующей Системе классификации к гостиницам и другим средствам размещения различных категорий предъявляется ряд требований (п. 5.1 документа). В частности, гостиница любой звездности (от одной до пяти) должна в обязательном порядке обеспечить ежедневную уборку номера, включая заправку постелей. Предоставление завтрака (с 7 до 10 часов утра) обязательно для гостиниц от двух до пяти звезд. Возможность выбора гостем любого из вариантов предоставляемого питания (завтрак, двухразовое, трехразовое) является обязательным требованием для трех- (с количеством номеров более 50), четырех- и пятизвездочных гостиниц. Согласно Правилам предоставления гостиничных услуг <2> материально-техническое обеспечение гостиницы, перечень и качество данных услуг должны соответствовать требованиям присвоенной ей категории. Следовательно, если гостинице присвоены хотя бы две звезды, она обязана предоставить гостю завтрак. То есть эту услугу уже нельзя назвать дополнительной (необязательной). В этом случае организация завтрака не образует необходимости ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) в связи с предоставлением клиентам услуг по проживанию и питанию. Налогообложение также осуществляется по принципу "все включено", то есть гостиница либо:
- переводится на уплату ЕНВД (когда объект предоставления гостиничных услуг имеет общую площадь помещений для временного размещения и проживания в пределах 500 кв. м);
- применяет упрощенный режим;
- исчисляет налоги согласно общей системе налогообложения.
--------------------------------
<2> Постановление Правительства РФ от 25.04.1997 N 490.
Пример 1. Гостиница "Уют" прошла добровольную сертификацию, в результате которой ей присвоена категория "две звезды" (номерной фонд состоит из 10 номеров). Администрацией гостиницы в стоимость номера (2000 руб. за сутки) включена стоимость завтрака (100 руб.). Завтрак состоит из молочного напитка (йогурт), печенья с джемом, пакетированного чая и кофе (в холле гостиницы расположен кулер с холодной и горячей водой). Закупочная цена одного завтрака - 50 руб. Затраты на содержание и обслуживание одного номера гостиницы (без учета затрат на организацию завтраков) в день - 950 руб. Общехозяйственные расходы в месяц составляют 120 000 руб. Июнь 2009 г. гостиница "Уют" отработала с загрузкой номерного фонда в размере 70%. Для упрощения примера расчеты по НДС не рассматриваются.
В бухгалтерском учете гостиницы "Уют" составлены следующие записи:
|
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма, |
|
Приобретены
завтраки |
41 |
60 |
15 000 |
|
Отражена
выручка от оказания гостиничных |
50 |
90-1 |
420 000 |
|
Отражены
затраты на содержание гостиницы |
20 |
02,
10, |
199 500 |
|
Списана
стоимость завтраков |
20 |
41 |
10 500 |
|
Учтены общехозяйственные расходы |
26 |
60,
70, |
120 000 |
|
Сформирована себестоимость гостиничных услуг |
90-2 |
20 |
210 000 |
|
26 |
120 000 |
||
|
Сформирован финансовый результат за месяц |
90-9 |
99 |
90 000 |
Проживание и питание - самостоятельные услуги
Эта позиция противоположна предыдущей и основана на утверждении, что любая услуга (кроме услуги по проживанию), включенная в стоимость номера, есть дополнительная услуга, навязываемая клиенту. Так, в п. 11 Правил предоставления гостиничных услуг сказано, что исполнитель (гостиница) не может без согласия потребителя выполнять дополнительные услуги за плату. Потребитель вправе отказаться от оплаты таких услуг, а если они оплачены - потребовать возврата денежных средств. В связи с этим Госкомстрой Письмом от 16.02.2001 N ВР-738/12 разъяснил, что исполнитель (гостиница) должен устанавливать два тарифа на стоимость номеров - один с завтраком, другой без завтрака. Отсюда вывод: учет и налогообложение услуг по предоставлению гостю завтрака не зависят от установленного в организации порядка ценообразования (включена услуга питания в цену номера или нет) и осуществляются отдельно от услуг по проживанию. То есть необходимо организовать раздельный учет операций. При этом "отдельное" налогообложение услуги по организации завтраков может осуществляться в рамках:
- "вмененного" режима;
- общего или упрощенного (в зависимости от того, какая система налогообложения применяется в целом по организации).
Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1. Предположим, что бухгалтер гостиницы "Уют" принял решение вести раздельный учет операций по оказанию услуг проживания и питания (предоставления завтраков). Он организован посредством использования субсчетов первого и второго порядка:
- 90-1-1 "Выручка от оказания услуг по проживанию";
- 90-1-2 "Выручка от оказания сопутствующих услуг";
- 90-2-1 "Себестоимость услуг по проживанию";
- 90-2-2 "Себестоимость сопутствующих услуг";
- 90-5 "Управленческие расходы";
- 20-1 "Затраты на организацию проживания";
- 20-2 "Затраты на организацию питания".
В бухгалтерском учете гостиницы "Уют" составлены следующие записи:
|
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма, |
|
Приобретены
завтраки |
41 |
60 |
15 000 |
|
Отражена
выручка от оказания услуг по |
50 |
90-1-1 |
399 000 |
|
Отражена
выручка от оказания сопутствующих |
50 |
90-1-2 |
21 000 |
|
Отражены
затраты на содержание гостиницы |
20-1 |
02,
10, |
199 500 |
|
Списана
стоимость завтраков |
20-2 |
41 |
10 500 |
|
Учтены общехозяйственные расходы |
26 |
60,
70, |
120 000 |
|
Сформирована
себестоимость услуг по |
90-2-1 |
20-1 |
199 500 |
|
Сформирована
себестоимость сопутствующих |
90-2-2 |
20-2 |
10 500 |
|
Списаны управленческие расходы |
90-5 |
26 |
120 000 |
|
Сформирован финансовый результат за месяц |
90-9 |
99 |
90 000 |
Завтрак в гостинице: торговля или общепит?
Если организация все же решила организовать учет и налогообложение завтраков обособленно, ей необходимо определить, какую именно услугу (сопутствующую проживанию) она оказывает своим клиентам: продажу товаров в розницу или услугу общепита. Так, согласно ОКВЭД ОК 029-2007 <3> деятельность хозяйствующих субъектов по продаже от своего имени продукции, произведенной по их заказу на других предприятиях, квалифицируется как торговля. Торговая деятельность подразумевает перепродажу (без изменения) любых видов товаров и предоставление услуг, связанных с такой перепродажей. Предполагается, что продажа без изменения включает обычные операции, сопряженные с торговлей, например сортировку и сборку товаров, упаковывание, разделение крупных партий товаров на более мелкие, хранение (в том числе в замороженном или охлажденном виде) и т.д.
--------------------------------
<3> Утвержден Приказом Ростехрегулирования от 22.11.2007 N 329-ст.
Таким образом, исходя из условий примера 2 можно сделать вывод, что гостиница реализует своим постояльцам продукты питания в розницу.
Теперь давайте посмотрим, при каких условиях сопутствующая услуга по организации завтраков будет отвечать признакам услуги общепита.
Общественное питание - это совокупность предприятий и предпринимателей, занимающихся производством, реализацией и организацией потребления кулинарной продукции (ГОСТ Р 50647-94 "Общественное питание. Термины и определения" <4>). В свою очередь, производство продукции общепита включает кулинарную обработку пищевых продуктов - воздействие на пищевые продукты (механическое, химическое, тепловое) с целью придания им свойств, делающих их пригодными для дальнейшей обработки и (или) употребления в пищу. Не нужно путать кулинарную обработку продуктов с их сортировкой, упаковыванием, разделением на партии и т.д. (мероприятиями, сопутствующими перепродаже товаров). Процесс кулинарной обработки (изготовления продукции) характеризуется смешением продуктов и (или) видоизменением их исходных свойств. Именно этим отличается общепит от торговли <5>. Иногда четко обозначить, в какой момент деятельность превращается из торговой в производственную, достаточно сложно. Так, в Решении Арбитражного суда Тульской области от 17.03.2008 N А68-667/07-21/12 указано (со ссылкой на ГОСТ Р 50647-94), что способом кулинарной обработки пищевых продуктов является среди прочего механическая кулинарная обработка (в том числе нарезка), порционирование, разогрев блюд (кулинарных изделий). Поэтому организация питания посредством нарезки продуктов (в частности, хлеба), освобождения их от упаковки, доведения до установленной температуры, порционирования (в частности, разливание йогурта и сока в стаканы) была квалифицирована как деятельность по реализации продуктов собственного производства, а не по перепродаже товаров. Аналогичное мнение высказано судьями Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда (Постановление от 24.07.2008 N А76-1832/2008) в отношении деятельности по реализации кулинарной продукции (предварительно нарезанных бутербродов, подогретых пирожков, сваренных пельменей, сосисок) и напитков (предварительно заваренного чая) с использованием одноразовой посуды и салфеток и по доставке этой продукции до потребителя.
--------------------------------
<4> Утвержден Постановлением Госстандарта России от 21.02.1994 N 35.
<5> Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2008 N 07АП-5105/08.
Получается, если гостиница в процессе организации завтраков для своих постояльцев делает чай, кофе, отваривает сосиски, яйца, нарезает бутерброды и т.д., она тем самым оказывает гостю услугу общественного питания.
Если гостиница ведет раздельный учет основных и сопутствующих услуг, немаловажным является правильное исчисление налогов в отношении каждого из видов деятельности. В частности, бухгалтеру нужно определить, по какой системе следует уплачивать налог в отношении сопутствующей услуги (в виде организации завтраков) - "вмененной" или традиционной (упрощенной), а для этого необходимо знать, какому виду деятельности соответствует данная услуга. Так, на уплату ЕНВД переводятся следующие виды деятельности (ст. 346.26 НК РФ):
- розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли;
- розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети;
- оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м по каждому объекту организации общественного питания;
- оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей.
Под какой вид деятельности (из названных) может попасть услуга гостиницы по обеспечению постояльцев завтраками, мы расскажем в следующем номере журнала.
К.О.Борисова
Эксперт журнала
"Туристические и гостиничные услуги:
бухгалтерский учет и налогообложение"
Подписано в печать
20.07.2009