Как отразить в учете организации расходы на приобретение форм (специальных приспособлений) для выпуска конкретного вида продукции, если выпуск продукции будет прекращен до полного списания стоимости этих форм на затраты производства?

Формы в количестве 100 шт. приобретены в июле 2007 г. по цене 9440 руб., в том числе НДС 1440 руб., за единицу и в этом же месяце переданы в производство. Объем выпуска продукции, рассчитанный на полное использование одной формы, составляет 500 000 ед., которые предполагается выпустить в течение 12 месяцев. В течение июля с использованием каждого из приспособлений выпущено 35 000 ед. продукции, в августе и сентябре по 42 000 ед. С октября 2007 г. выпуск данного вида продукции прекращен по решению руководителя.

Бухгалтерский учет

Специальные приспособления (специальная оснастка) - технические средства, обладающие индивидуальными (уникальными) свойствами и предназначенные для обеспечения условий изготовления (выпуска) конкретных видов продукции (выполнения работ, оказания услуг) (п. 2 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденных Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н).

К бухгалтерскому учету специальная оснастка принимается по фактической себестоимости, которая в данном случае равна сумме, уплаченной поставщику, без учета НДС (п. 11 Методических указаний).

Приобретенная специальная оснастка отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-10 "Специальная оснастка и специальная одежда на складе" (п. 13 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Стоимость специальной оснастки может погашаться организацией одним из способов, приведенных в п. 24 Методических указаний, в том числе способом списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг). Данный способ рекомендуется для тех видов специальной оснастки, срок полезного использования которой непосредственно связан с количеством выпущенной продукции (работ, услуг), например, штампы, пресс-формы, прокатные валки и т.п.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) - списание стоимости специальной оснастки производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения фактической себестоимости объекта специальной оснастки к предполагаемому объему выпуска продукции (работ, услуг) за весь ожидаемый срок полезного использования указанного объекта (п. 24 Методических указаний).

Поскольку отчетным периодом в целях бухгалтерского учета является месяц, квартал и год нарастающим итогом с начала отчетного года (п. 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н), то организация будет производить погашение стоимости приобретенной специальной оснастки ежемесячно.

В данном случае организация списывает стоимость приобретенных приспособлений в размере: в июле - 56 000 руб. ((9440 руб. - 1440 руб.) / 500 000 ед. x 35 000 ед. x 100 шт.); в августе, сентябре - по 67 200 руб. ((9440 руб. - 1440 руб.) / 500 000 ед. x 42 000 ед. x 100 ед.).

В бухгалтерском учете передача специальной оснастки в производство (эксплуатацию) отражается по дебету счета 10, субсчет 10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации", в корреспонденции с кредитом счета 10, субсчет 10-10, по фактической себестоимости (п. 20 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов). Погашение стоимости специальной оснастки отражается по дебету счетов учета затрат на производство, например, по дебету счета 20 "Основное производство", и кредиту счета 10, субсчет 10-11 (п. 27 Методических указаний).

В случае если выпуск продукции досрочно прекращен и возобновление его в организации не предполагается, остаточная стоимость специальной оснастки (остаток недосписанной величины стоимости специальной оснастки на счете 10, субсчет 10-11) подлежит списанию на финансовые результаты организации в качестве прочих расходов (п. 28 Методических указаний, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

НДС, предъявленный поставщиком специальных приспособлений, организация принимает к вычету на дату принятия этих приспособлений к учету при наличии счета-фактуры поставщика (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Налог на прибыль организаций

В целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение специальных приспособлений, стоимость единицы которых не превышает 10 000 руб., включаются в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода их в эксплуатацию (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

В связи с различным порядком учета расходов на приобретение специальных приспособлений в бухгалтерском и налоговом учете в месяце передачи специальных приспособлений в эксплуатацию возникает налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство, которое погашается по мере списания стоимости специальных приспособлений в бухгалтерском учете (п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). В данном случае окончательное погашение возникшего отложенного налогового обязательства произойдет в октябре - месяце списания стоимости форм в бухгалтерском учете.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Бухгалтерские записи в июле 2007 г.
Приобретены специальные приспособления ((9440 - 1440) x 100)	10-10	60	800 000	Отгрузочные документы поставщика, Приходный ордер
Отражен НДС, предъявленный поставщиком (1440 x 100)	19	60	144 000	Счет-фактура
Принят к вычету НДС по приобретенным специальным приспособлениям	68	19	144 000	Счет-фактура
Произведена оплата поставщику специальных приспособлений (9440 x 100)	60	51	944 000	Выписка банка по расчетному счету
Отражена передача специальных приспособлений в эксплуатацию	10-11	10-10	800 000	Требование- накладная
Погашена часть стоимости специальных приспособлений	20	10-11	56 000	Бухгалтерская справка-расчет
Сформировано отложенное налоговое обязательство ((800 000 - 56 000) x x 24%)	68	77	178 560	Бухгалтерская справка-расчет
Ежемесячно в течение августа, сентября 2007 г.
Погашена часть стоимости специального инструмента	20	10-11	67 200	Бухгалтерская справка-расчет
Отражено уменьшение отложенного налогового обязательства (67 200 x 24%)	77	68	16 128	Бухгалтерская справка-расчет
Бухгалтерские записи в октябре 2007 г.
Недосписанная стоимость специальных приспособлений отражена в составе прочих расходов (800 000 - 56 000 - - 67 200 x 2)	91-2	10-11	609 600	Бухгалтерская справка-расчет
Отражено погашение отложенного налогового обязательства (609 600 x 24%)	77	68	146 304	Бухгалтерская справка-расчет

Н.В.Чаплыгина

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

24.12.2007