Учет материалов в строительстве Первичные документы учета материалов Как должно быть оформлено поступление материалов от поставщиков Как должно быть оформлено поступление на склад материалов собственного изготовления Документальный учет материалов на складе Учет материалов, приобретенных за плату, по фактической себестоимости Учет материалов по фактической себестоимости изготовления Отражение материалов по учетным ценам Учет материальных ценностей в строительных организациях имеет ряд особенностей. Это связано с большой номенклатурой используемых материалов и постоянно меняющимися ценами на них. В этой статье рассказано о том, как обеспечить на предприятии правильное документальное оформление материалов и их достоверный количественно-суммовой учет. Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденному приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 г. N 56, информацию о наличии и движении принадлежащих предприятию сырья, материалов, топлива, запасных частей, тары и других ценностей нужно обобщать на счете 10 "Материалы". К счету 10 "Материалы" могут быть открыты субсчета: 10-1 "Сырье и материалы"; 10-2 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали"; 10-3 "Топливо"; 10-4 "Тара и тарные материалы"; 10-5 "Запасные части"; 10-6 "Прочие материалы"; 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону"; 10-8 "Строительные материалы" и др. На субсчете 10-1 строительные организации учитывают наличие и движение: - основных строительных материалов; - вспомогательных материалов, которые участвуют в производстве продукции или потребляются для хозяйственных нужд, технических целей, содействия производственному процессу и т.п. Субсчет 10-2 используют для учета строительных конструкций и деталей, приобретаемых в порядке производственной кооперации. На субсчете 10-3 учитывают наличие и движение нефтепродуктов (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочных материалов, предназначенных для эксплуатации транспортных средств и технологических нужд производства. Субсчет 10-4 предназначен для учета всех видов тары, кроме той, которую используют как хозяйственный инвентарь. На субсчете 10-5 учитывают запасные части, предназначенные для ремонта и замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств, а также автомобильных шин в запасе и обороте и т.п. На субсчете 10-6 обобщают информацию о наличии и движении: - отходов производства (обрубки, обрезки, стружка и т.п.); - неисправимого брака; - материальных ценностей, полученных от выбытия основных средств, которые не могут быть использованы на предприятии (металлолом, утильсырье); - изношенных шин и утильной резины и т. п. На субсчете 10-7 учитывают движение материалов, которые переданы в переработку на сторону, а затем включены в себестоимость изделий, полученных из них. Причем затраты по переработке материалов, оплаченные сторонним предприятиям, относятся непосредственно в дебет счетов, на которых учитываются изделия, полученные из переработки. Субсчет 10-8 используют предприятия-застройщики. На нем они учитывают наличие и движение материалов, которые используются непосредственно в процессе строительных и монтажных работ для изготовления строительных деталей, возведения и отделки конструкций и частей зданий и сооружений, а также других материальных ценностей, необходимых для строительства. Кроме того, строительная организация, если это необходимо, может использовать дополнительные субсчета. Первичные документы учета материалов В соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, необходимо оформлять оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Они принимаются к учету, только если составлены по форме, установленной законодательством. Формы первичных документов по поступлению и расходованию товарно-материальных ценностей в строительстве определены постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве". В том случае, если законом не предусмотрены соответствующие формы, можно использовать документы, разработанные самостоятельно. Рассмотрим более подробно, как нужно оформлять материальные ценности в строительных организациях. Как должно быть оформлено поступление материалов от поставщиков Строительные материалы, детали, запасные части, конструкции поступают в организацию: - от поставщиков; - от списания пришедших в негодность основных средств и МБП; - от собственного вспомогательного производства; - от подотчетных лиц, закупивших материалы за наличный расчет, и т.д. Отгружая материалы, поставщик выписывает накладную, в которой указывает: - наименование каждой позиции материальных ценностей; - цену за единицу; - общую стоимость; - количество каждого вида материала. В случае если материальные ценности перевозятся сторонней автотранспортной организацией, грузоотправитель оформляет товарно-транспортную накладную по форме N 1-Т. Централизованный вывоз грузов со станций железных дорог, портов, пристаней, аэропортов оформляют товарно-транспортными накладными совместно с работниками организаций - владельцев автотранспорта, станций железных дорог, пристаней, портов, аэропортов. Товарно-транспортная накладная выписывается в четырех экземплярах. Первый остается у грузоотправителя и предназначается для списания товарно-материальных ценностей. Остальные, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя и подписью водителя, вручают водителю. Затем второй экземпляр водитель сдает грузополучателю, чтобы он смог оприходовать товарно-материальные ценности. Третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузополучателя, забирает организация - владелец автотранспорта. Из них третий экземпляр, служащий основанием для расчетов, организация - владелец автотранспорта прилагает к счету за перевозку и высылает плательщику - заказчику автотранспорта. В случае перевозки грузов железнодорожным транспортом первичным документом будет служить квитанция к железнодорожной накладной. В течение 10 дней после отгрузки материалов необходимо получить от поставщика счет-фактуру, для того чтобы окончательно определить стоимость полученных ценностей. Получая материалы непосредственно со склада поставщика, необходимо предъявить доверенность. Этот документ подтверждает, что работник имеет право выступать в качестве доверенного лица организации, получая материальные ценности. На сегодняшний день постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а установлены две возможные формы доверенностей: N М-2 и N М-2а. Выдачу этих документов регистрируют в заранее пронумерованном и прошнурованном журнале учета выданных доверенностей. Доверенность оформляют в одном экземпляре и выдают под расписку получателю. Необходимо иметь в виду, что доверенность можно выдавать только лицам, работающим в организации. Когда материалы поступают на склад строительной организации, кладовщик должен проверить, соответствуют ли количество, ассортимент и качество поставленных ценностей данным, которые указаны в сопроводительных документах. И если обнаружены расхождения, он должен в присутствии представителя поставщика составить акт о приемке материалов по форме N М-7. Этот акт также нужно оформлять в случаях, когда поступившие материалы по каким-либо причинам не имеют сопроводительных документов. Он служит для того, чтобы потом можно было предъявить претензии поставщику. После того как материалы приняты, акты с приложенными документами (транспортными накладными и т.д.) передают: один экземпляр - в бухгалтерию организации для учета движения материальных ценностей, другой - отделу снабжения или бухгалтерии для направления претензионного письма поставщику. Принятые на склад материалы оформляют приходными ордерами по форме N М-4. Этот документ материально-ответственное лицо составляет в одном экземпляре в тот же день, когда материалы поступят на склад, на фактически принятое количество. Как должно быть оформлено поступление на склад материалов собственного изготовления Передавая на склад материалы собственного изготовления, материально ответственное лицо того структурного подразделения, которое сдает материальные ценности, оформляет в двух экземплярах требование-накладную на внутреннее перемещение по форме N М-11. Эта же форма составляется, когда на склад поступают материалы, оставшиеся от ликвидации собственных основных средств, отходов строительного производства и т.д. Один экземпляр формы остается у лица, передающего ценности, и служит основанием для их списания, а второй передается кладовщику для их оприходования. Поступление на склад пригодных для дальнейшего использования материалов, полученных при демонтаже зданий и сооружений, оформляет комиссия, в которую входят представители заказчика и подрядчика. Они составляют в трех экземплярах Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма N М-35). Первый и второй экземпляры акта остаются у заказчика, третий передают подрядчику. Заказчик, в свою очередь, прилагает первый экземпляр акта к счету для оплаты подрядчику. Документальный учет материалов на складе На основании оформленных в установленном порядке первичных документов кладовщик обязан сделать записи по приходу и отпуску материалов в карточках учета материалов формы N М-17 в день совершения операций. Кроме того, он должен ежедневно высчитывать на карточках остатки материалов. Затем кладовщик обобщает данные карточек в оборотной ведомости и передает ее вместе с первичными документами в бухгалтерию. Материалы учитываются на складе по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам. Метод учета материалов должен быть определен учетной политикой строительной организации. Учет материалов, приобретенных за плату, по фактической себестоимости Как правило, строительные организации учитывают материалы по их фактической себестоимости. При этом предприятия руководствуются Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденным приказом Минфина России от 15 июня 1998 г. N 25н. Фактическую себестоимость материально-производственных запасов, приобретенных за плату, составляет вся сумма фактических затрат организации на их приобретение за исключением налога на добавленную стоимость. В фактические затраты на приобретение материалов входят: - суммы, уплаченные поставщику; - суммы, уплаченные организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов; - таможенные пошлины и иные платежи; - невозмещаемые налоги, уплаченные в связи с приобретением этих материалов, например налог с продаж; - вознаграждения, уплаченные посреднической организации, с помощью которой они приобретены; - затраты по их заготовке и доставке до места использования этих материалов, включая расходы по страхованию, затраты по оплате процентов по кредитам поставщиков (коммерческий кредит) и т.п. Организации могут также включать в состав данных затрат и затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением запасов и произведены до даты их оприходования на складе. Пример 1 ООО "СУ-7" приобрело 2 тонны швеллеров на сумму 10 000 руб. (без НДС). Расходы на их транспортировку предприятием-перевозчиком составили 500 руб. (без НДС). Сумма процентов по заемным средствам, использованным на приобретение этих материалов и оплаченных до даты их оприходования на складе ООО "СУ-7", составила 200 руб. На страхование груза затрачено 100 руб. Бухгалтерия ООО "СУ-7" рассчитала фактическую себестоимость материала: Дебет 10 Кредит 60 - 10 000 руб. - приобретены материалы; Дебет 10 Кредит 60 (76) - 500 руб. - учтены расходы на транспортировку; Дебет 10 Кредит 94 - 200 руб. - учтены проценты по заемным средствам; Дебет 10 Кредит 65 - 100 руб. - учтены затраты по страхованию. Таким образом, фактические затраты на приобретение материала составили: 10 000 руб. + 500 руб. + 200 руб. + 100 руб. = 10 800 руб. Фактическая стоимость 1 тонны швеллеров составит: 10 800 руб. : 2 тонны = 5400 руб. Если строительная организация приобретает несколько видов материалов, то связанные с этим затраты нужно распределять пропорционально их стоимости и количеству. Рассмотрим это на примере. Пример 2 Используем условия примера 1. Но предположим, что ООО "СУ-7" приобрело два вида материалов: - 10 кв. м доски на сумму 6000 руб.; - 8 шт. дверных блоков на сумму 4000 руб. Бухгалтерия ООО "СУ-7" сделала те же проводки, что и в примере 1. Из них следует, что общая стоимость материалов составила 10 000 руб., а произведенные дополнительные расходы - 800 руб. Определим фактическую себестоимость каждого вида материала. Сначала рассчитаем, сколько дополнительных расходов причитается на каждый вид материалов. На долю 10 кв. м доски причитается: 6000 руб. : 10 000 руб. x 800 руб. = 480 руб. На долю 8 шт. дверных блоков причитается: 4000 руб. : 10 000 руб. x 800 руб. = 320 руб. Затем рассчитаем фактическую стоимость приобретенного материала. Фактическая себестоимость 1 кв. м доски составит: (6000 руб. + 480 руб.) : 10 кв. м = 648 руб. Фактическая себестоимость 1 шт. дверного блока составит: (4000 руб. + 320 руб.) : 8 шт. = 540 руб. Учет материалов по фактической себестоимости изготовления Фактическая себестоимость материалов, изготовленных собственными силами, складывается из фактических затрат на их производство. Строительная организация учитывает такие затраты в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции (п.7 ПБУ 5/98). При этом себестоимость материалов накапливается по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции со счетами учета затрат: Дебет 10 Кредит 23 - изготовление материалов во вспомогательном производстве; Дебет 10 Кредит 29 - изготовление материалов силами обслуживающих производств. Отражение материалов по учетным ценам Строительные организации имеют право отражать материалы по учетным ценам. Как правило, такой метод учета материалов применяется, когда материалы поступили "без цены", а расчетные документы от поставщиков запаздывают (неотфактурованные поставки). В таких случаях материалы приходуют по учетным ценам, а когда расчетные документы поступят, высчитывают разницу между фактической стоимостью приобретенных материалов и учетными ценами. Для учета такой разницы Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрены счета 15 "Заготовление материалов" и 16 "Отклонения в стоимости материалов". На счете 15 строительные организации обобщают информацию обо всех расходах, связанных с заготовлением и приобретением материалов. В кредит счета 15 в корреспонденции со счетом 10 "Материалы" относится учетная стоимость фактически поступивших на предприятие и оприходованных материальных ценностей: Дебет 10 Кредит 15. За учетную цену может быть принята любая из следующих величин: - фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца; - фиксированная цена, утверждаемая на определенный период времени; - цена поставщика. В дебет счета 15 относятся покупная стоимость материалов и расходы на их приобретение. Основанием для записи будут являться поступившие расчетные документы поставщиков. При этом счет 15 будет корреспондировать со счетами 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в зависимости то того, откуда поступили материалы: Дебет 15 Кредит 60 (20, 23, 71, 76). В конце месяца остаток по счету 15 списывается на счет 16. Счет 16 предназначен для обобщения информации о разницах в стоимости приобретенных материальных ценностей. Разница может быть как дебетовая, так и кредитовая. Суммы, накопленные на счете 16, списываются в дебет счетов учета затрат. Но не в полной сумме образовавшихся разниц, а пропорционально стоимости материалов по учетным ценам, отпущенным на строительство: Дебет 20 (23, 25, 26, 30) Кредит 16. Сумму отклонений, подлежащую списанию на счета затрат, можно рассчитать по следующей формуле: Он + Ом x Мс, ----------------- Мн + Мм где Он - сальдо по счету 16 на начало месяца; Ом - поступившие отклонения фактической стоимости строительных материалов от их учетной цены за месяц (оборот по дебету счета 16); Мн - стоимость материала в учетных ценах на начало месяца (сальдо по дебету счета 10); Мм - стоимость поступившего материала по учетным ценам за месяц (оборот по дебету счета 10); Мс - стоимость строительного материала, списанного на счета затрат. Стоимость строительных материалов распределяют между различными счетами учета затрат на основании ведомости, которую составляют по данным первичных документов о расходе материалов. Аналитический учет по счету 16 необходимо вести по группам материальных ценностей с приблизительно одинаковым уровнем этих отклонений. Пример 3 В марте 2000 года было приобретено: - 10 кг краски масляной; - 13 кг краски водоэмульсионной. Остаток на складе ООО "СУ-7" на 1 марта 2000 года (по учетным ценам) составил: - 3 кг краски масляной по учетной цене 120 руб. на сумму 360 руб.; - 8 кг краски водоэмульсионной по учетной цене 100 руб. на сумму 800 руб. В марте 2000 года было израсходовано: - 7 кг краски масляной на покраску стен в строящемся здании; - 20 кг краски водоэмульсионной на покраску потолка в собственном офисе. Учетная цена указанных видов красок не менялась. В конце марта поступили расчетные документы на краску: - краски масляной поступило на сумму 1500 руб.; - краски водоэмульсионной поступило на сумму 1800 руб. Краски относятся к одной учетной группе материалов. Остаток отклонения фактической себестоимости от учетной цены по этой группе на 1 марта 2000 года составил 440 руб. Бухгалтерия ООО "СУ-7" отразила операции в учете и рассчитала отклонения фактической себестоимости от учетной цены материалов, списанные на затраты предприятия: Дебет 10 Кредит 15 - 1200 руб. (10 кг x 120 руб.) - оприходована краска масляная по учетной цене; Дебет 10 Кредит 15 - 1300 руб. (13 кг x 100 руб.) - оприходована краска водоэмульсионная по учетной цене; Дебет 20 Кредит 10 - 840 руб. (7 кг x 120 руб.) - списана краска масляная по учетной цене на себестоимость работ; Дебет 26 Кредит 10 - 2000 руб. (20 кг x 100 руб.) - списана краска водоэмульсионная по учетной цене на накладные расходы; Дебет 15 Кредит 60 - 1500 руб. - поступили расчетные документы от поставщика на краску масляную; Дебет 16 Кредит 15 - 300 руб. (1500 - 1200) - списаны отклонения по краске масляной; Дебет 15 Кредит 60 - 1800 руб. - поступили расчетные документы от поставщика на краску водоэмульсионную; Дебет 16 Кредит 15 - 500 руб. (1800 - 1300) - списаны отклонения по краске водоэмульсионной. Сумма отклонений по краске масляной, подлежащая списанию на затраты, составит: (440 руб. + 300 руб. + 500 руб.) : (360 руб. + 800 руб. + 1200 руб. + 1300 руб.) x 840 руб. = 284 руб. 59 коп. Дебет 20 Кредит 16 - 284 руб. 59 коп. - списаны отклонения по краске масляной, отнесеннной на себестоимость работ. Сумма отклонений по краске водоэмульсионной, подлежащая списанию на затраты, составит: (440 руб. + 300 руб. + 500 руб.) : (360 руб. + 800 руб. + 1200 руб. + 1300 руб.) x 2000 руб. = 677 руб. 60 коп. Дебет 20 Кредит 16 - 284 руб. 59 коп. - списаны отклонения по краске масляной, отнесенной на накладные расходы. Е.М. Морева, Е.А. Хмелевская, специалисты департамента общего аудита аудиторской фирмы "Интерэкспертиза" Отраслевое приложение к журналу "Главбух", N 4, 2000 г.