"Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", 2014, NN 3, 4

 

ОСОБЕННОСТИ ПРОВЕДЕНИЯ ВЫЕЗДНЫХ ПРОВЕРОК

СОТРУДНИКАМИ ТЕРРИТОРИАЛЬНЫХ ОРГАНОВ

ПЕНСИОННОГО ФОНДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

 

В связи с принятием Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ) функции по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное и обязательное медицинское страхование начиная с 01.01.2010 были переданы от налоговых органов в ведение Пенсионного фонда Российской Федерации (ПФР).

В соответствии с п. 2 ст. 160.1 Бюджетного кодекса РФ процесс администрирования включает в себя помимо контроля со стороны территориальных органов ПФР за правильным исчислением, своевременным перечислением обязательных платежей в бюджеты государственных внебюджетных фондов в полном объеме и процедур последующего взыскания просроченной задолженности еще и такую форму контроля за финансово-хозяйственной деятельностью плательщиков страховых взносов, как выездные проверки. И хотя это уже далеко не новая форма контроля и практически каждый бухгалтер за время своей трудовой деятельности так или иначе уже с ними соприкасался, у последних по-прежнему с момента получения уведомления о предстоящем визите контролеров возникает ситуация спешной подготовки к предстоящей проверке.

Рассмотрим, как правильно подготовиться к выездной проверке, на что обращают внимание ревизоры, какие недочеты можно постараться устранить до ее начала, на какой период может затянуться проверка, какими правами обладают обе стороны и как оспорить результаты выездной проверки.

Немаловажным аспектом в этом направлении будет являться знание руководителем и работниками бухгалтерских служб организации, как происходит предварительный отбор плательщиков, по которым в дальнейшем принимается решение о проведении у них выездной проверки.

Сам процесс планирования выездных проверок в территориальных органах ПФР осуществляется на основе отбора плательщиков страховых взносов, подпадающих под один или несколько (чем больше совпадений, тем выше вероятность включения плательщика в план-график проведения выездных проверок) критериев, характеризующих финансовую и платежную дисциплину в организации.

Среди основных критериев выделяют:

1) отнесение плательщика к числу крупнейших (имеющих наибольшие суммы облагаемой базы, наибольшее количество застрахованных лиц или среднесписочную численность работников);

2) несвоевременное представление плательщиком страховых взносов индивидуальных сведений (далее - СЗВ) и расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в ПФР и обязательное медицинское страхование в фонды обязательного медицинского страхования (ФОМС) (далее - форма РСВ-1 ПФР <1>);

3) выявление несоответствий в расчетах по итогам проведения камеральных проверок (в том числе при непредставлении плательщиком пояснений или истребуемых органом контроля документов);

4) уменьшение сумм начислений по сравнению с предыдущим периодом при неизменной (или возрастающей) численности сотрудников организации;

5) неоднократное внесение изменений и корректировок в расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам, а также представление нулевых отчетов в отдельных отчетных периодах;

6) наличие у плательщика большого объема выплат, не облагаемых страховыми взносами;

7) применение организациями пониженных тарифов страховых взносов, в том числе наряду с общим тарифом;

8) наличие задолженности по страховым взносам свыше двух отчетных периодов подряд;

9) периодичность проведения проверок плательщика не чаще одного раза в течение трех лет (не учитывая количества проверок обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс, расчетный счет и начисляющих выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц);

10) наличие писем, жалоб, заявлений от сотрудников организации либо информации из средств массовой информации или сети Интернет о минимизации плательщиком базы для начисления страховых взносов (осуществлении выплат заработной платы в конвертах, использовании схем ухода от налогообложения и др.);

11) поступление от налоговых, правоохранительных и других государственных органов, осуществляющих контрольно-надзорные функции в отношении хозяйствующих субъектов, информации об участии плательщика в схемах минимизации обязательств по уплате страховых взносов, грубых нарушениях в постановке и ведении бухгалтерского учета и иных нарушений, способных оказать влияние на неправильное исчисление сумм страховых взносов.

--------------------------------

<1> Форма РСВ-1 ПФР утверждена Приказом Минздравсоцразвития России от 12.11.2009 N 894н "Об утверждении формы расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации, страховым взносам на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам".

 

На стадии планирования выездных проверок территориальными органами ПФР проводится полный анализ деятельности проверяемого плательщика страховых взносов на основании всей имеющейся информации, которая может быть использована при проверке.

После тщательного отбора и согласования перечня плательщиков страховых взносов между двумя ведомствами (их территориальными органами) - ПФР и Фондом социального страхования РФ (ФСС) в срок до 25 декабря года, предшествующего году, в котором будут осуществляться выездные проверки, совместным приказом ПФР и ФСС утверждается окончательный вариант плана-графика проведения выездных проверок с указанием в нем месяца начала выездной проверки плательщика страховых взносов.

Напомним, что нормативной базой для проведения выездных проверок специалистами территориальных органов ПФР служат ст. ст. 35 - 39 Закона N 212-ФЗ, а также Распоряжение Правления ПФР от 03.02.2011 N 34р "Об утверждении Методических рекомендаций по организации проведения выездных проверок плательщиков страховых взносов" (далее - Методические указания N 34р). Необходимо отметить, что порядок, сроки проведения, а также основные процедурные моменты по принятию решений по результатам выездной проверки, проводимой специалистами территориальных органов ПФР, практически такие же, как и у налоговых органов.

Основанием для проведения выездной проверки плательщиков страховых взносов территориальными органами ПФР является решение о проведении выездной проверки по ф. 9-ПФР (далее - решение), утвержденной Приказом Минздравсоцразвития России от 07.12.2009 N 957н "Об утверждении форм документов, применяемых при осуществлении контроля за уплатой страховых взносов" (далее - Приказ N 957н), вынесенное руководителем (заместителем руководителя) органа контроля за уплатой страховых взносов по месту нахождения организации, ее обособленного подразделения или по месту жительства физического лица, которое составляется в двух экземплярах.

Первый экземпляр решения вручается для ознакомления плательщику страховых взносов (уполномоченному представителю плательщика страховых взносов), который вызывается путем направления уведомления о вызове плательщика страховых взносов по ф. N 7, утвержденной Приказом N 957н, на территории (в помещении) проверяемого плательщика страховых взносов или в помещении территориального органа ПФР (в зависимости от места проведения проверки). Второй экземпляр решения приобщается к материалам выездной проверки.

Одновременно с ознакомлением плательщика страховых взносов с решением должностным лицом органа контроля за уплатой страховых взносов, проводящим выездную проверку, плательщику страховых взносов, подписавшему указанное решение, вручается требование о представлении документов, необходимых для проведения проверки.

При получении решения должностным лицам организации необходимо обратить внимание на три очень важных момента.

Во-первых, согласно п. 2 ст. 35 Закона N 212-ФЗ решение о проведении выездной проверки выносит орган контроля за уплатой страховых взносов по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица (это распространяется и на обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц).

Во-вторых, форма решения о проведении выездной проверки строго регламентирована и должна содержать следующие сведения:

- полное и сокращенное наименование либо фамилию, имя, отчество плательщика страховых взносов;

- предмет проверки;

- периоды, за которые проводится проверка;

- должности, фамилии и инициалы работников органа контроля за уплатой страховых взносов, которым поручается проведение проверки (п. 4 ст. 35 Закона N 212-ФЗ).

Отступление от утвержденной формы решения может послужить основанием для признания его незаконным.

В-третьих, выездная проверка по аналогии с проверками, проводимыми налоговиками, может осуществляться как на территории (в помещении) плательщика страховых взносов, так и по месту нахождения органа контроля за уплатой страховых взносов, в случае если у плательщика страховых взносов отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной проверки (п. 1 ст. 35 Закона N 212-ФЗ).

Следующим этапом во взаимодействии между органом контроля и организацией при осуществлении контрольных мероприятий в форме выездной проверки выступает процесс запроса необходимых проверяющим документов, а со стороны проверяющих - непосредственное их представление.

Здесь необходимо обратить внимание, что запрос осуществляется по требованию о представлении документов, которое составляется должностным лицом органа контроля за уплатой страховых взносов, проводящим выездную проверку, по ф. 14, утвержденной Приказом Минздравсоцразвития России N 957н, в двух экземплярах. Первый экземпляр требования вручается лично под роспись руководителю организации (обособленного подразделения), второй приобщается в наблюдательное дело плательщика страховых взносов. При этом количество таких требований, выставляемых проверяющими плательщику страховых взносов в ходе выездной проверки, законодательно не ограничено, и организации придется исполнить требование о представлении документов, даже если оно направлено в последний день проведения проверки или буквально перед ее приостановлением.

Истребуемые проверяющими документы, согласно ч. 2 ст. 37 Закона N 212-ФЗ, представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий в течение 10 рабочих дней со дня вручения соответствующего требования (п. 4 ч. 2 ст. 28 и ч. 5 ст. 37 Закона N 212-ФЗ). Для исключения разногласий с проверяющими в дальнейшем по перечню и объему представленных документов рекомендуем документы (и их надлежащим образом заверенные копии) передавать проверяющим по описи, заверяемой обеими сторонами.

Требовать нотариального удостоверения копий документов, представляемых плательщиком по требованию о представлении документов, равно как и производить изъятие подлинников документов, специалисты территориальных органов ПФР не вправе (п. 4.8 Методических указаний N 34р).

При невозможности представления запрошенных ревизорами документов в установленный срок плательщику страховых взносов (проверяемому лицу) рекомендовано в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомить проверяющих о невозможности представления в указанные сроки документов, указав причины, по которым истребуемые документы не могут быть представлены, а также срок, в течение которого он сможет их представить.

Соблюдение указанного выше порядка уведомления о невозможности представления в указанный срок запрашиваемых документов позволит проверяемым в дальнейшем избежать процедуры привлечения к ответственности по ст. 48 Закона N 212-ФЗ (штраф начисляется из расчета 200 руб. за каждый непредставленный документ) и по п. 3 ст. 15.33 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (административный штраф накладывается на должностных лиц в размере от трехсот до пятисот рублей за каждый непредставленный документ).

Как уже отмечалось выше, как правило, выездная проверка проводится на территории (в помещении) плательщика страховых взносов с обязательным представлением проверяемому служебных удостоверений лицами, уполномоченными на проведение проверки, и решения руководителя (его заместителя) органа контроля за уплатой страховых взносов о проведении выездной проверки в данной организации.

Важно помнить, что при воспрепятствовании доступу должностных лиц органа контроля за уплатой страховых взносов, проводящих выездную проверку, на территорию или в помещение плательщика страховых взносов проверяющими составляется соответствующий акт, а сумма страховых взносов, подлежащая уплате, определяется расчетным путем без участия плательщика страховых взносов.

Согласно нормам ст. 35 Закона N 212-ФЗ выездная проверка проводится не чаще чем один раз в три года (ч. 10 ст. 35 Закона N 212-ФЗ), проверяемый период не может превышать трех лет (ч. 9 ст. 35 Закона N 212-ФЗ), а сама проверка не может продолжаться свыше двух месяцев (ч. 11 ст. 35 Закона N 212-ФЗ). При этом срок проведения выездной проверки начинает исчисляться со дня вынесения решения о назначении проверки и заканчивается днем составления справки о проведенной проверке (ч. 14 ст. 35 Закона N 212-ФЗ).

При возникновении оснований, указанных в ч. 15 ст. 35 Закона N 212-ФЗ, а именно истребовании документов (информации), относящихся к предмету проверки, получении информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров РФ либо необходимости перевода на русский язык документов, представленных плательщиком страховых взносов на иностранном языке, выездная проверка может быть приостановлена, не более чем один раз и на срок, не превышающий 6 мес. На период приостановления проведения выездной проверки проверяющие обязаны вернуть все подлинники документов, истребованные при проведении проверки, и покинуть территорию проверяемой организации. При этом приостановление и последующее возобновление проведения выездной проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) территориального органа ПФР по ф. 10 и 11 соответственно, утвержденным Приказом N 957н.

Важно помнить, что любые доказательства вины плательщика страховых взносов, собранные с нарушением процедуры проведения выездной проверки (в частности, в период приостановления выездной проверки), могут стать основанием для отмены решения о привлечении к ответственности, вынесенного территориальным органом ПФР, в судебном порядке.

После ознакомления должностными лицами плательщика страховых взносов с решением о проведении выездной проверки им рекомендуется ознакомиться с правами и обязанностями ревизоров, а также рассмотреть основные вопросы организационного характера, уточнив сроки представления документов, и принять решение о выделении проверяющим помещения, согласовать график работы и другие аспекты.

Перечень запрашиваемых специалистами территориальных органов ПФР документов и требований, предъявляемых к этим документам (правильность заполнения обязательных реквизитов в документах, отсутствие подчисток, помарок и неоговоренных исправлений, полное соответствие дат записи хозяйственных операций, правильность подсчета соответствующих итогов и другое), подробно раскрывается в разд. 7.3 и 7.4 Методических указаний N 34р и в Приложении 1.

Рассмотрим подробнее возможные ситуации, на которые необходимо обратить внимание до проверки и подвергнуть их внутреннему аудиту, так как ревизоры обязательно затронут эти направления (участки учета) в ходе выездной проверки.

В зависимости от степени охвата проверкой документов и информации может быть проведена сплошная или выборочная проверка. При применении сплошного метода проверке подвергаются все документы, относящиеся к начислению страховых взносов, а при выборочном методе проверке подвергаются лишь отдельные элементы одного типа хозяйственных операций, на основании которых можно сформировать выводы, касающиеся элементов всей группы операций в целом по организации.

Традиционно выездная проверка начинается с ознакомления ревизорами с правоустанавливающими документами организации: учредительными документами и учетной политикой плательщика. Информацию, содержащуюся в учредительных документах юридического лица, проверяющие сопоставляют с фактическими данными, в том числе сведениями о наименовании юридического лица, его юридическом адресе (адресе места нахождения) и фактическом адресе осуществления деятельности, Ф.И.О. учредителей, видах деятельности (соответствии Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, особенно у плательщиков, применяющих пониженные тарифы по уплате страховых взносов) и других аспектах, по которым можно будет составить заключение как о правильном и обоснованном исчислении сумм страховых взносов, так и общей уставной деятельности организации.

В учетной политике организации проверяющие должны отметить выбранные плательщиком способы ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. Проанализируют ревизоры и закрепленные в учетной политике организации методы определения доходов и (или) расходов, их признание, оценку и распределение, а также учет иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности плательщика страховых взносов.

После ознакомления с правоустанавливающими документами организации контролеры тщательно изучат сами финансово-хозяйственные операции, совершаемые плательщиком, обращая пристальное внимание как на наличие и оформление отдельных первичных документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, так и постановку бухгалтерского учета в целом на предприятии.

Как правило, проверку начинают с документов кассового характера (приходных и расходных ордеров, платежных документов (поручений)), поскольку чаще всего именно по ним выявляются факты неправильного отражения доходов (поступлений) и расходов (выплат) плательщиками страховых взносов. При этом кассовые и платежные документы подлежат проверке сплошным методом.

В ходе выездной проверки специалисты территориальных органов ПФР в первую очередь будут обращать внимание на выплаты по трудовым и гражданско-правовым договорам через кассу организации, поскольку в настоящее время при современных технологиях практически все выплаты подобного рода уже давно осуществляются через кредитные учреждения на зарплатные карточки работников, и нередко среди выплат через кассу ревизоры находят "не обложенные" страховыми взносами выплаты.

Так, ревизоры сравнят суммы выплат, произведенных по кассе в пользу работников по расходным кассовым ордерам, с фактическими суммами, отраженными в регистрах бухгалтерского учета, а также в выплатных ведомостях организации - ведомостях на выдачу аванса, заработной платы, материальной помощи, премий и других вознаграждений единовременного характера. Затем проверят обороты в кассовой книге по дням на предмет установления расхождений с итоговыми оборотами по приходу и расходу, с остатками на конец и начало следующего дня, а также итоговыми записями кассовой книги по окончании месяца с данными журнала-ордера N 1 и главной книги, поскольку в ходе ревизии выявляются случаи формального оприходования (выдачи) денежных средств в (из) кассу (кассы) предприятия, которые не учитываются кассирами в оборотах за день.

Далее проверяющие проверят, как оформляются выплаты денежных средств из кассы организации, сверив бухгалтерские проводки в организации с типовыми, рекомендуемыми Минфином России.

Так, выплаты из кассы должны быть оформлены бухгалтерскими проводками по кредиту сч. 50 "Касса" в корреспонденции счетов по дебету сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", 75 "Расчеты с учредителями", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 91 "Прочие доходы и расходы".

При проверке данного участка учета проверяющие будут искать выплаты, произведенные наличными денежными средствами минуя сч. 70, поскольку данные выплаты могут быть не учтены при обложении страховыми взносами. Поэтому ревизоры Пенсионного фонда внимательно проверят информацию о выплатах, осуществленных из кассы плательщика страховых взносов, которые бухгалтеры в целях сокрытия объекта обложения страховыми взносами зачастую отражают следующими проводками, искажающими бухгалтерский учет:

Д-т сч. 41 "Товары", 44 "Расходы на продажу", 86 "Целевое финансирование", 91 "Прочие доходы и расходы", 96 "Резервы предстоящих расходов" и др. К-т сч. 50 "Касса".

Проанализируют ревизоры и выплаты из кассы в корреспонденции со сч. 84 "Нераспределенная прибыль", поскольку методологами данная проводка считается неправильной. Лучше отразить данные выплаты в корреспонденции со сч. 90 и 91 или сч. 75, например при распределении чистой прибыли между учредителями: Д-т сч. 84 К-т сч. 75 - начислена прибыль к распределению.

И только затем следует оформить следующую проводку: Д-т сч. 75 К-т сч. 50 - выплата (за минусом налога на доходы физических лиц).

При проверке операций по учету движения наличных денежных средств проверяющим необходимо представить следующие документы:

- журнал-ордер N 1;

- оборотно-сальдовую ведомость;

- приходный кассовый ордер;

- расходный кассовый ордер;

- авансовый отчет;

- кассовую книгу и др.

Сама проверка будет осуществляться путем сверки сумм, фактически начисленных и выплаченных физическому лицу из кассы организации, с данными его лицевого счета и формы индивидуального учета. В случае выявления расхождений ревизоры установят причины возникновения такой ситуации.

При проверке операций по банковским счетам организации ревизоров заинтересуют выплаты, произведенные путем безналичных расчетов, в корреспонденции с д-т сч. 70, поскольку данные выплаты могут быть не учтены организацией при исчислении страховых взносов.

Контролерами анализируются также и кредитовые обороты по сч. 51 "Расчетные счета" и 55 "Специальные счета в банке" на соответствие суммам дебетовых оборотов по счетам, являющимся источниками выплат (сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"), на которых отражаются расчеты за приобретенные у граждан товарно-материальные ценности, выполненные работы, оказанные услуги, а также обороты по дебету сч. 91 "Прочие доходы и расходы", где, как правило, организации отражают суммы единовременных выплат работникам (выплату премий к празднику, юбилейной дате, оплату работникам времени простоя, приобретение санаторно-курортных и детских путевок в лагеря отдыха, медикаментов и др.).

При проверке безналичных расчетов плательщика страховых взносов с работниками специалисты территориальных органов ПФР, так же как и при проверке операций по сч. 50, обратят внимание на соблюдение организациями основных правил бухгалтерского учета, в частности при осуществлении выплат физическим лицам по безналичным расчетам в корреспонденции со сч. 84, по тем же причинам.

Необходимо отметить, что по вышеперечисленным участкам бухгалтерского учета удельный вес установленных в ходе проведенных выездных проверок плательщиков страховых взносов в первом полугодии 2013 г. специалистами Управлений ПФР в городах и районах Удмуртской Республики (и доначисленным по ним страховым взносам) достаточно высок, о чем свидетельствуют данные, представленные в таблице.

 

Основные нарушения, выявляемые при проведении

выездной проверки, в занижении базы

для начисления страховых взносов работодателями

 

N п/п

Доначисления на выявленные при проведении выездной проверки нарушения

Сумма, %

1

На сумму стоимости детских путевок

37

2

На суммы среднего заработка, выплачиваемого работникам

7

3

На суммы компенсаций за неиспользованный отпуск при увольнении

15

4

Неправомерное применение пониженного тарифа

12

5

На суммы выплат по договорам гражданско-правового характера

10

6

На суммы компенсаций расходов по найму жилья

9

7

На суммы единовременных выплат и премий

4

8

Прочее

6

 

Обращает на себя внимание тот факт, что достаточно большой удельный вес (более 26%) бесспорных доначислений произведен по так называемым компенсационным выплатам (суммам компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении, на суммы среднего заработка, выплачиваемые плательщиком страховых взносов в соответствии с законодательством РФ работникам в период прохождения ими военных сборов, за дополнительные дни, предоставляемые работникам для ухода за детьми-инвалидами, работникам-донорам за дни сдачи крови и предоставляемые в связи с этим дни отдыха, за неиспользованный отпуск и др.).

Много нарушений, оказывающих влияние на занижение базы страховых взносов, выявляется ревизорами при анализе расчетов с подотчетными лицами. В ходе проверки организации необходимо быть готовыми к представлению приказов об установлении круга лиц, которым предоставлено право получать деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы, и сроков возврата неизрасходованных сумм, приказов о направлении работников в командировки и документов об установлении повышенных норм командировочных, а также тех первичных документов, которые послужили основанием для использования подотчетных денежных средств по целевому назначению.

При проверке расчетов с подотчетными лицами помимо распорядительных документов ревизоры истребуют:

- авансовые отчеты и данные аналитического учета по сч. 71;

- журнал-ордер N 7 по сч. 71;

- оборотно-сальдовую ведомость по сч. 71;

- гражданско-правовые договоры с лицами, выезжающими в служебные поездки за счет проверяемой организации;

- акты закупок материальных ценностей у физических лиц, если подобные операции совершались в организации.

Внимательному изучению со стороны проверяющих будут подвергнуты сами авансовые отчеты подотчетных лиц и первичные документы (чеки, акты и другие документы), свидетельствующие о фактически понесенных суммах расходов подотчетным лицом. Подвергнутся проверке и выплаты физическим лицам, выполняющим разовые работы, произведенные через подотчетных лиц предприятия. Поэтому при представлении документов проверяющим по сч. 71 следует обратить внимание на полноту и правильность оформления в таких случаях к авансовому отчету акта приемки выполненных работ и документов, подтверждающих факт выплаты денежных средств физическому лицу (расходного кассового ордера, платежной ведомости).

Проверят ревизоры и наличие в организации не возвращенных в установленные сроки подотчетных сумм (по которым не позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который они были выданы, или со дня возвращения из командировки работник обязан отчитаться, предъявив в бухгалтерию организации авансовый отчет об израсходованных суммах, и произвести окончательный расчет), которые могут быть отражены организацией по дебету сч. 94 и кредиту сч. 71 с последующим удержанием не возвращенных вовремя подотчетных сумм из заработной платы работника (Д-т сч. 70 К-т сч. 94). Если указанные суммы не были удержаны из заработной платы работника, следует проверить, не отражены ли они по дебету сч. 71 в корреспонденции с кредитом сч. 73.

Следующим направлением контроля является проверка расчетов с сотрудниками по погашению займов. Так, отражение полученных процентов по договору займа (Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы") должно сопровождаться бухгалтерской справкой по ф. 0504833. Списание задолженности работника перед организацией по ранее выданному займу (Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы" К-т сч. 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям") должно подкрепляться приказом о списании данной задолженности и бухгалтерской справкой (ф. 0504833), в которой должна содержаться информация, раскрывающая причины совершения данной сделки.

Списание кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности либо задолженности, во взыскании которой отказано судом по различным основаниям (нарушение процедуры или сроков взыскания, ликвидация или банкротство должника, смерть или признание судом без вести пропавшим должника и т.д.), оформляется проводкой: Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы".

Если в ходе проверки будут установлены факты выплат работникам в натуральной форме минуя счет реализации, ревизоры проанализируют первичные документы (приказы, договоры, соглашения, накладные на передачу материалов, товаров, услуг, счета-фактуры, акты выполненных работ (оказанных услуг) и т.п.) для оценки правомерности и обоснованности данных выплат, поскольку полученные работниками материальные ценности (работы, услуги), согласно правилам бухгалтерского учета, должны корреспондировать по кредиту сч. 10 "Материалы", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция", 45 "Товары отгруженные" в корреспонденции с дебетом счетов источников, за счет которых погашается стоимость выданных ценностей, выполненных работ, оказанных услуг.

Если в проверяемом периоде плательщиком страховых взносов производилась безвозмездная передача материальных ценностей, то в ходе выездной проверки будут исследованы регистры бухгалтерского учета по сч. 91 "Прочие доходы и расходы".

Завершающим этапом в ревизии первичных документов бухгалтерского учета является анализ и сравнение сумм, отраженных плательщиком страховых взносов в главной книге по счетам бухгалтерского учета 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 55 "Специальные счета в банках", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 91 "Прочие доходы и расходы", с суммами, отраженными по этим же счетам в соответствующих регистрах бухгалтерского учета - карточках по счету, субсчету и аналитическим счетам второго порядка. Итоговые значения, отраженные в этих регистрах, сравниваются с данными первичных документов, на основе которых они составлены. Рекомендуется проверить сумму выплат, отраженных в регистре бухгалтерского учета по сч. 50 "Касса", сравнив ее с суммами выплат, отраженными в ведомостях по начисленным доходам в пользу физических лиц, расходных кассовых ордерах, платежных банковских документах по зачислению денежных средств на банковские карточки и счета физических лиц, ведомостях на выдачу аванса, заработной платы, материальной помощи, премий и других вознаграждений единовременного характера.

В ходе проверки тождественности показателей, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета, производится сопоставление остатков (сальдо) и оборотов по счетам синтетического учета с остатками (сальдо) и оборотами по тем же счетам аналитического учета первого и второго порядка. При этом ревизоры обращают внимание на нетипичные корреспонденции счетов и бухгалтерские проводки, скорректированные вручную по тем хозяйственным операциям, которые оказывают влияние на определение базы по страховым взносам. При обнаружении подобных записей проверяются отражение соответствующих операций в бухгалтерском учете, наличие первичного или иного оправдательного документа, подтверждающего реальность и правомерность данной операции [6].

Так, в ходе выездных проверок ревизорами нередко выявляются как нетипичные бухгалтерские проводки, так и проводки, созданные вручную, которые существенно искажают реальные цифры и занижают базу для начисления страховых взносов. Поэтому проверяющие внимательно просмотрят операции (их отражение в программных комплексах) в конце года (либо квартала), когда бухгалтеры прибегают к таким "регулирующим" проводкам для приведения конечных остатков по счетам в приемлемый вариант с последующим восстановлением реальных цифр в наступающем отчетном периоде посредством оформления соответствующих сторнировочных проводок либо оформления бухгалтерских справок на аннулирование предыдущих некорректных корреспонденции (т.е. в базе создаются две бухгалтерских проводки, в суммовом выражении дающие ноль). Развернув сальдо по счетам бухгалтерского учета (по субсчетам и аналитическим счетам второго порядка), ревизоры увидят, реально ли искажалась в организации база для начисления страховых взносов.

Проанализируют ревизоры и активные счета бухгалтерского учета (а также их субсчета) на предмет наличия отрицательного сальдо расчетов, которое, например по сч. 50 "Касса", возможно исключительно при ручной корректировке либо при неправильном отражении в кассовой книге реального движения наличных средств по причине сокрытия части поступлений (например, для того чтобы снизить объемы доходов от неосновных видов деятельности, сохранив тем самым требование законодателя к доле доходов по организациям, применяющим пониженные тарифы исчисления страховых взносов) либо отражения расходных операций, минуя д-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", в целях уклонения от обложения данных выплат страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды.

Аналогичные нарушения могут быть выявлены и при анализе сч. 51 "Расчетные счета" и 55 "Специальные счета в банках". Так, в ходе одной из проверок специалистами территориальных органов ПФР были выявлены факты, когда с расчетного счета индивидуального предпринимателя происходила оплата за выполненные работы по договорам гражданско-правового характера физическим лицам без указания в бухгалтерских проводках дебетовой части сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (оплата производилась без заключения с ними данных договоров по факту, т.е. отсутствовали обязательства для отражения их в бухгалтерском учете) для занижения сумм уплаты обязательных платежей.

После проверки основных бухгалтерских проводок и хозяйственных операций на предмет их достоверности и полноты отражения в регистрах бухгалтерского учета организации, влияющих на полноту формирования базы для начисления страховых взносов, отдельным этапом в программе проверки выделена проверка расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам, которые согласно п. п. 3 и 4 ч. 2 ст. 28 и п. 1 ч. 9 ст. 15 Закона N 212-ФЗ плательщики страховых взносов обязаны представлять в установленном порядке в орган контроля за уплатой страховых взносов по месту своего учета. При этом обращаем внимание, что в ходе выездной проверки ревизорами проверяется последний уточненный расчет, представленный в территориальный орган ПФР, до даты ознакомления плательщика страховых взносов или его уполномоченного представителя с решением о проведении выездной проверки.

В случае представления проверяемым плательщиком в орган контроля за уплатой страховых взносов уточненного расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам в ходе выездной проверки до даты ее окончания - дня составления справки о проведенной выездной проверке (ф. 12-ПФР, утвержденная Приказом N 957н) при принятии решения по результатам выездной проверки территориальным органом ПФР учитываются показатели данного уточненного расчета. Но в этом случае плательщик страховых взносов не освобождается от ответственности за неуплату или несвоевременную уплату страховых взносов, предусмотренной ст. 47 Закона N 212-ФЗ.

В ходе выездной проверки специалисты территориальных органов ПФР обязательно проверят объект (ст. 7 Закона N 212-ФЗ) и базу для обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (ст. 8 Закона N 212-ФЗ). Цель проверки объекта обложения - сравнение видов выплат и иных вознаграждений, на которые фактически начислены страховые взносы, с видами выплат и иных вознаграждений, на которые должны производиться начисления в соответствии с действующим законодательством.

При проверке полноты и правильности определения базы для начисления страховых взносов проверяющие проанализируют все операции, отраженные плательщиком страховых взносов по д-ту и к-ту сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", поскольку он предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям, пенсиям работающим пенсионерам и другим выплатам), а также по выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам данной организации. Здесь проверяющие будут исследовать, рассчитывать и сравнивать количественные и суммовые данные по выплатам физическим лицам, отраженные проверяемыми в отчетах (ф. РСВ-1 ПФР), с фактическими данными бухгалтерского учета плательщика страховых взносов по всем видам выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц.

Так, в ходе выездной проверки за период 2010 - 2011 гг. ревизоры сопоставят данные строк 200 "Сумма выплат и иных вознаграждений...", 210 "Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами", 216 "Суммы, превышающие предельную величину базы для начисления страховых взносов...", 220 - 221 "База для начисления страховых взносов на ОПС", 230 "База для начисления страховых взносов на ОМС" расчета, представленного плательщиком страховых взносов, с данными бухгалтерского учета плательщика страховых взносов, учитываемыми по сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (оборот за период по к-ту сч. 70), а также в отдельных случаях аналитические данные по к-ту сч. 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" и 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Проверяющим рекомендовано не забывать проверять отчетность на предмет достоверности сумм начислений страховых взносов, отраженных плательщиком в расчете (ф. РСВ-1 ПФР) по строкам 110 - 114 разд. 1, 241 - 244 разд. 2, 341 - 344, 391 - 394 разд. 3, и сумм уплаченных страховых взносов, отраженных по строкам 140 - 144 разд. 1 и строке 520 разд. 5, в сравнении с суммами, начисленными в бухгалтерском учете по к-ту сч. 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (в разрезе соответствующих субсчетов).

Суммы уплаченных страховых взносов, отраженные по строкам 140 - 144 разд. 1 и строке 520 разд. 5, сравниваются с суммами платежей по данным бухгалтерского учета, отраженными по д-ту сч. 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (по соответствующим субсчетам). Аналогичный порядок проверки будет осуществляться и в последующих периодах в измененных ф. РСВ-1 ПФР (обороты по д-ту сч. 69 будут сопоставляться со строками ф. РСВ-1 ПФР, в которых отражается уплата страховых взносов, обороты по к-ту сч. 69 - с суммами начисленных взносов).

При необходимости проверяющие проведут сравнение показателей, отраженных плательщиком страховых взносов в формах индивидуального учета, с показателями карточек по учету доходов и НДФЛ и справок о доходах физических лиц (ф. 2-НДФЛ).

Обязательно оценят проверяющие полноту и правильность ведения индивидуальных карточек по учету сумм начисленных страховых взносов, в разрезе каждого работника сопоставив данную информацию с информацией, отраженной страхователем в отчетах ф. РСВ-1 ПФР (сопоставление будет осуществляться с регистрами бухгалтерского учета по сч. 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению").

Отдельно ревизоры проверят обороты по всем субсчетам сч. 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" на предмет их соответствия регистрам бухгалтерского учета и с отражением сумм в индивидуальных карточках по учету сумм начисленных страховых взносов (полнота и правильность ведения последних):

- 69.1 "Расчеты по обязательному пенсионному страхованию на страховую часть трудовой пенсии";

- 69.2 "Расчеты по обязательному пенсионному страхованию на накопительную часть трудовой пенсии";

- 69.3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию в ФФОМС";

- 69.4 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию в ТФОМС".

При возникновении спорных вопросов сравнят их с лицевой карточкой работника и учетом сумм по НДФЛ. В ходе выездной проверки большое внимание со стороны проверяющих уделяется анализу обоснованности отнесения плательщиками страховых взносов выплат к суммам, не подлежащим обложению страховыми взносами. Если выплата, по которой не были начислены страховые взносы, соответствует критериям, установленным ч. 1, 2 и 3 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, бухгалтерам надо быть готовыми к тому, что проверяющие попросят представить для проверки законности оснований исключения данных выплат из облагаемой базы документы, подтверждающие их обоснованность по каждому застрахованному лицу (работнику).

К наиболее часто встречающимся нарушениям, выявляемым в ходе выездных проверок по вопросам выплат, произведенным своим работникам, на которые организации неправомерно (иногда ошибочно) не начисляют страховые взносы, можно отнести следующие выплаты, которые в силу норм Закона N 212-ФЗ подлежат обложению страховыми взносами:

- суммы среднего заработка, выплачиваемые плательщиком страховых взносов в соответствии с законодательством РФ:

работникам в период прохождения ими военных сборов;

за дополнительные дни, предоставляемые работникам для ухода за детьми-инвалидами;

работникам-донорам за дни сдачи крови и предоставляемые в связи с этим дни отдыха;

работающим беременным женщинам за время прохождения ими обязательного диспансерного наблюдения и работникам, вызываемым к лицу, производящему дознание, к следователю, в прокуратуру или в суд в качестве свидетелей, потерпевших, их законных представителей, понятых за все время, затраченное ими в связи с таким вызовом (см. Письмо Минздравсоцразвития России от 15.03.2011 N 784-19);

- выплаты в виде надбавок к заработной плате за разъездной характер работы;

- суммы частичной компенсации затрат работников на питание;

- оплата дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства;

- компенсация стоимости проезда своим работникам (см. Письмо Минздравсоцразвития России от 26.05.2010 N 1343-19 "О доплатах и компенсациях");

- возмещение работнику организации расходов по обязательному страхованию автогражданской ответственности (ОСАГО) личного автомобиля, используемого организацией для служебных целей;

- оплата организацией комплекса услуг, оказанных работникам по размещению, перевозке, питанию туристов;

- выплата единовременного пособия работнику в связи с выходом на пенсию либо работникам, вернувшимся из рядов Российской армии на предприятие, и иные разовые выплаты работникам, не указанные в трудовом договоре;

- выходное пособие при увольнении по соглашению сторон;

- выплата работнику компенсации в размере среднего заработка за все время вынужденного прогула при незаконном увольнении;

- компенсация за неиспользованный отпуск сотрудникам, продолжающим работать в организации <1>;

- сумма беспроцентного займа, прощенного работнику <2>, сумма прощенного работнику долга по непогашенной части беспроцентной ссуды, а также сумма процентов по нецелевому кредиту, перечисленных организацией за своего работника в банк;

- стоимость подарков и сувенирной продукции, переданной (подаренной) работникам.

--------------------------------

<1> См. Письмо Минздравсоцразвития России от 19.05.2010 N 1239-19 "Объекты обложения страховыми взносами".

<2> См. Письмо Минздравсоцразвития России от 17.05.2010 N 1212-19 "Выплаты, включаемые в базу обложения страховыми взносами".

 

Организации вправе не начислять страховые взносы на следующие выплаты:

- на сумму компенсации морального вреда, выплаченную по решению суда в пользу работника, поскольку она осуществляется работодателем не по трудовому договору <3>;

- на сумму ежемесячной доплаты к пенсиям неработающих пенсионеров - бывших работников;

- на суммы компенсации проезда работников, обучающихся заочно, к месту учебы и обратно, а также суммы оплаты за обучение работников на курсах повышения квалификации, стипендии, выплачиваемые по ученическому договору обучающемуся лицу, в том числе работнику организации;

- на сумму оплаты отпуска (сверх ежегодного оплачиваемого отпуска) для лечения в связи с профессиональным заболеванием <4>;

- на компенсацию в размере 150 руб. на приобретение книгоиздательской продукции сотрудникам профессорско-преподавательского состава <5>;

- на возмещение суммы расходов работника по переезду в другой город для работы в филиале организации;

- на компенсацию сотрудникам расходов на сотовую связь (при закреплении данной выплаты приказом по учреждению, которым определен лимит, при этом производственную направленность разговоров подтверждать детализацией звонков не обязательно);

- на компенсации за использование сотрудниками личного имущества (автомобиля, сотового телефона). Данная компенсация назначается для каждого индивидуально приказом руководителя (может превышать установленные для учета в расходах по налогу на прибыль организаций нормы) и выплачивается пропорционально фактическим дням его использования по данным путевых листов, а компенсация за использование телефона - ежемесячной фиксированной суммой, установленной в локальном нормативном акте <6>;

- на компенсацию при замене части ежегодного отпуска, превышающего 28 календарных дней <7>;

- на оплату компанией добровольного медицинского страхования для сотрудников и суммы страховых взносов по договорам добровольного личного страхования за физических лиц, не являющихся ее сотрудниками <8>.

--------------------------------

<3> См. Письмо Минздравсоцразвития России от 09.02.2010 N 244-19.

<4> Письмо Пенсионного фонда Российской Федерации от 28.11.2011 N КА-30-25/13903.

<5> Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 05.09.2011 N ВАС-11571/11.

<6> Письмо Минздравсоцразвития России от 26.05.2010 N 1343-19 "О доплатах и компенсациях".

<7> Письмо Минздравсоцразвития России от 19.05.2010 N 1239-19 "Объекты обложения страховыми взносами".

<8> Письмо Минздравсоцразвития России от 27.02.2010 N 406-19 "Обложение страховыми взносами отдельных выплат".

 

Одновременно с анализом сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами, в ходе проверки будет проверяться предельный размер базы для начисления страховых взносов в отношении каждого физического лица нарастающим итогом с начала расчетного периода на предмет его превышения установленного Законом размера, который индексируется каждый год. При этом сотрудникам организации, ответственным за ведение бухгалтерского учета и формирование расчетов с бюджетом, необходимо помнить, что если до 2012 г. (т.е. в 2010 и 2011 гг.) с сумм выплат и иных вознаграждений в пользу физического лица, превышающих предельный размер базы (в 2010 г. он составлял 415 000 руб., в 2011 г. - 463 000 руб.) нарастающим итогом с начала расчетного периода, страховые взносы не взимались, то начиная с 01.01.2012 при превышении установленной на расчетный период предельной величины базы для начисления страховых взносов (в 2012 г. - 512 000 руб., в 2013 г. - 568 000 руб.) необходимо было со всех выплат начислять и перечислять в бюджет ПФР 10%, которые направлялись на формирование солидарной части тарифа страховых взносов.

При проверке сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами (закрытый перечень которых указан в ст. 9 Закона N 212-ФЗ), ревизорами будут проверены все суммы выплат, произведенных работодателями в пользу своих работников, на предмет их обоснованности и достоверности.

Так, в ходе проверок устанавливались факты, когда в организации в целях уменьшения исчисления и перечисления сумм страховых взносов в бюджеты государственных внебюджетных фондов, а также сумм НДФЛ одни и те же работники в базе бухгалтерских программ были занесены под несколькими вариантами:

- с расшифровкой инициалов и без них;

- просто указывалась фамилия <9>;

- искажались персональные данные, например, когда в фамилии (имени, отчестве) имелась буква "ё", которая заменялась в некоторых случаях на букву "е", имело место игра букв в именах Наталья и Наталия).

--------------------------------

<9> Например, с целью занижения базы для начисления страховых взносов в организации сотрудника могут занести в базу данных бухгалтерского учета под несколькими вариантами: Иванов Иван Иванович либо Иванов Иван, либо Иванов И.И., либо Иван Иванов, либо просто Иванов и т.п.

 

В целях уклонения от обложения вознаграждений, произведенных в пользу работников, состоящих в трудовых отношениях с плательщиком страховых взносов, часть выплат (выплата сумм единовременной помощи, выплаты в денежной форме за работу с тяжелыми, вредными и опасными условиями труда, возмещение расходов физическому лицу в связи с выполнением работ по договорам гражданско-правового характера и т.д.) формально попадала под указанные в ст. 9 Закона N 212-ФЗ основании проводилась по одному основанию несколько раз в разных отчетных периодах, заменяя собой сумму вознаграждений, предусмотренных по трудовому договору.

Выявив данные нарушения, проверяющим не составляло труда доказать обоснованность своих притязаний на доначисленные суммы страховых взносов, пени (за несвоевременную уплату) и штрафные санкции (за занижение базы для начисления страховых взносов) в суде, взыскав их с организаций в принудительном порядке посредством инкассовых поручений в полном объеме.

После проверки всех интересующих ревизоров участков учета, сопоставив данные регистров бухгалтерского учета с отчетностью, которую представила организация в территориальное управление ПФР по месту своей регистрации, контролеры переходят к следующей стадии проверки - оформлению ее результатов. Так, в последний день проведения выездной проверки проверяющие обязаны составить в двух экземплярах справку о проведенной проверке по ф. 12-ПФР, утвержденной в Приложении 18 к Приказу N 957н, один из которых вручается плательщику страховых взносов.

При уклонении плательщиков страховых взносов от получения справки она направляется ему по почте заказным письмом и считается полученной по истечении шести дней со дня направления заказного письма.

Следующим шагом в оформлении результатов выездной проверки является написание акта, который должен быть составлен в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной проверке по ф. 17-ПФР, содержащей в себе как общие сведения о проведенной проверке и проверяемом плательщике страховых взносов, информацию по основным проверенным вопросам, так и сведения о выявленном занижении базы для начисления страховых взносов и сумме неуплаченных страховых взносов в результате ее занижения, а также о других, документально подтвержденных, фактах нарушений законодательства РФ о страховых взносах, выявленных в ходе проверки базы, с приложением заверенных плательщиком копий документов, подтверждающих установленные нарушения, и обязательной ссылкой на нормативные документы, положения которых были нарушены плательщиком (ч. 2 ст. 38 Закона N 212-ФЗ).

В отличие от срока вынесения решения по результатам выездной проверки пропуск двухмесячного срока на составление акта ревизорами не повлечет для последних никаких правовых последствий. Объясняется это тем, что согласно ч. 2 ст. 38 Закона N 212-ФЗ пропуск срока составления акта не является безусловным основанием для отмены решения, принятого по результатам выездной проверки, что подтверждается и сложившейся судебной практикой по этому вопросу.

Согласно ч. 3 ст. 38 Закона N 212-ФЗ акт проверки подписывается лицами, проводившими выездную проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его уполномоченным представителем). Если плательщик, в отношении которого проводилась проверка, отказывается подписывать акт, то ревизорами делается соответствующая запись в акте проверки.

По истечении пяти дней с даты подписания акта он должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения. При уклонении плательщиком от получения акта проверки данный факт отражается в акте, а сам документ направляется по почте заказным письмом и считается полученным на шестой день, считая с даты отправления заказного письма.

По мнению автора, не следует уклоняться как от подписания акта, так и от его получения, даже если организация не согласна с зафиксированными в документе нарушениями, поскольку в дальнейшей процедуре обжалования, например, в суде, данные действия могут быть восприняты представителями Фемиды как недобросовестные.

В случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, по мнению автора, следует сделать пометку "акт подписан с возражениями", приложив к нему письменные возражения и документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность заявленных плательщиком возражений, в течение 15 дней со дня получения акта.

После вручения акта выездной проверки страхователю по истечении десятидневного срока для представления плательщиком страховых взносов письменных возражений по акту руководителем (либо его заместителем) органа контроля за уплатой страховых взносов, проводившего проверку, рассматриваются акт проверки и другие материалы проверки, в ходе которой были выявлены нарушения, а также представленные проверяемым лицом письменные возражения по указанному акту.

Десятидневный срок принятия решения по результатам выездной проверки может быть продлен, но не более чем на один месяц, при необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства РФ о страховых взносах или отсутствия таковых. Для этого территориальным органом ПФР выносится решение об истребовании необходимых документов (ф. 18 к Приказу N 957н).

О времени и месте рассмотрения материалов проверки плательщик, в отношении которого проводилась эта проверка, должен быть письменно извещен путем направления уведомления (ф. 7), утвержденного Приказом N 957н. Плательщик имеет право как лично, так и через своего представителя участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки. При этом его неявка не является препятствием для рассмотрения материалов проверки.

В соответствии с Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 29.11.2012 N А44-3463/2012 (оставлено в силе Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.03.2013 N 2864/13) орган контроля должен четко соблюсти процедуру и сроки уведомления плательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки, а методическими указаниями рекомендовано проверяющим при назначении даты рассмотрения материалов проверки учитывать вероятность направления плательщиком возражений по почте в последний день срока, предусмотренного для подачи возражений, и назначать дату рассмотрения не ранее шестого рабочего дня из установленного срока для принятия решения.

По результатам рассмотрения материалов проверки выносится одно из двух решений:

- о привлечении плательщика страховых взносов к ответственности за совершение нарушения законодательства Российской Федерации о страховых взносах (ф. 19-ПФР);

- об отказе в привлечении плательщика страховых взносов к ответственности за совершение нарушения законодательства Российской Федерации о страховых взносах (ф. 20-ПФР).

Дата решения о привлечении к ответственности либо решения об отказе в привлечении к ответственности должна соответствовать дате фактического рассмотрения материалов проверки. Орган контроля в пятидневный срок после вынесения решения обязан сообщить о нем плательщику страховых взносов либо его уполномоченному представителю. Решение вступает в силу по истечении 10 дней со дня вручения его плательщику страховых взносов.

На основании вступившего в силу решения плательщику страховых взносов, в отношении которого вынесено решение, направляется требование об уплате недоимки по страховым взносам, пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за совершение правонарушения.

Обратите внимание на тот факт, что если формальные ошибки (опечатки), допущенные в акте, не были выявлены и учтены при рассмотрении материалов проверки и оказались в решении по итогам выездной проверки, то такое решение может быть оспорено плательщиком страховых взносов.

Так, на основе анализа сформировавшейся судебной практики к существенным формальным нарушениям, которые влекут отмену решения независимо от того, прав ли плательщик страховых взносов по существу или действительно допустил нарушение законодательства о страховых взносах, относят необоснованные (не подтвержденные необходимыми доказательствами) выводы о правонарушениях (в том числе расчеты недоимки и пени), поскольку доказывать вину плательщика должны территориальные органы ПФР. В данном случае можно привести решение суда по налоговой проверке, которое в дальнейшем судами может рассматриваться по аналогии (см. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.06.2009 N Ф04-3218/2009(7668-А46-26), Ф04-3218/2009(8926-А46-26) по делу N А46-16245/2008, которое оставлено в силе Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 06.10.2009 N ВАС-12395/09 по делу N А46-16245/2008).

При этом отметим, что, если в акте выездной проверки (по которому принято решение о привлечении плательщика к ответственности) содержатся опечатки в сведениях об организации, данных о проверяющих лицах и территориальном органе ПФР, цифрах, а также сведения, не предписанные формой акта, добиться отмены такого решения в суде плательщику страховых взносов будет крайне сложно.

Поэтому при получении акта выездной проверки и обнаружении в нем ошибок необходимо еще раз его изучить и дать комплексную оценку выводам проверяющих. Если они в целом не вызывают у организации сколь-нибудь значимых возражений (нет смысла его обжаловать в дальнейшем или указанные нарушения малозначительны), то не следует поднимать вопрос о данных неточностях.

При наличии у плательщика страховых взносов серьезных замечаний к изложенному в акте материалу или формальных нарушений (неправильная ссылка как на статью документа, так и на сам документ, нарушения в процедуре рассмотрения материалов проверки - неознакомление, установление ранних сроков рассмотрения, непринятие возражений и т.д.), обнаруженных на этом этапе ознакомления с материалами проверки, их рекомендуется указать в письменных возражениях при обжаловании уже принятого решения по материалам проверки. В противном случае (указав их в возражениях) организация предоставит шанс органу контроля устранить данные несоответствия и вынести уже правильно оформленное решение.

Отметим, что проверяющими не могут вноситься изменения в акт после его подписания и вручения плательщику без согласования с последним. Если такие изменения были произведены, то они могут быть оспорены исходя из следующих моментов.

Во-первых, данные изменения могут существенно изменить сами возражения (если они уже были представлены), поскольку изменилось содержание акта.

Во-вторых, происходит существенное нарушение процедуры рассмотрения материалов выездной проверки и неправомерного принятия по ним решения, поскольку плательщик вправе в пятнадцатидневный срок представить письменные возражения только теперь уже по новому (скорректированному) акту, а орган контроля должен сдвинуть сроки рассмотрения материалов проверки, его на практике зачастую не происходит.

Принимая во внимание тот факт, что в настоящее время практически все организации (за исключением, может быть, только микропредприятий с небольшими оборотами) осуществляют бухгалтерский учет с использованием автоматизированного учета (когда все бухгалтерские проводки сохраняются в базе данных программного комплекса), настоятельно рекомендуется главным бухгалтерам (руководителям организаций) регулярно (не реже одного раза в шесть месяцев) проводить соответствующие проверки всех бухгалтерских проводок, отражающих результаты хозяйственных операций, на предмет их правильного оформления и корректного отражения в программных комплексах, что в дальнейшем убережет компанию от внушительных штрафных санкций, предъявляемых контролирующими органами.

Осознавая, что установление ревизорами фактов неправильного отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете в ходе выездной проверки не является основанием для наложения каких-либо штрафных санкций со стороны органов контроля за уплатой страховых взносов, надо четко понимать, что это повлечет за собой более детальный анализ проверяющими регистров бухгалтерского учета и приведет к возможному доначислению сумм страховых взносов либо инициированию проверок другими контрольно-надзорными органами в последующем (налоговой инспекцией, Гострудинспекцией, Росфиннадзором, прокуратурой) при направлении материалов проверки в эти учреждения. Все это должно явиться весомым аргументом при организации перепроверок собственной финансово-хозяйственной деятельности, устраняя выявленные в ходе внутреннего аудита очевидные ошибки в учете.

Поэтому при внутреннем аудите в целях подготовки документов к выездной проверке необходимо:

1) обратить внимание на нетипичные и некорректные бухгалтерские проводки в проверяемом периоде, а также проводки, сформированные в ручном режиме на основании бухгалтерских справок;

2) проверить базу данных сотрудников предприятия и лиц, работающих по договорам гражданско-правового характера, заключенным на выполнение определенных работ и (или) услуг, на предмет их корректного одноразового отражения;

3) проверить сальдо по счетам (субсчетам) бухгалтерского учета (по активным - положительное (или нулевое) сальдо расчетов, по пассивным - наоборот);

4) развернуть сальдо по синтетическим счетам учета, осуществив их проверку на предмет возможного искажения остатков и расхождения полученных сумм с данными бухгалтерской и налоговой отчетности;

5) проверить необлагаемые выплаты, произведенные сотрудникам организации, на предмет их законности, соответствующие распорядительные документы и документы первичного учета, а также предельный размер базы для начисления страховых взносов по работникам, годовое вознаграждение которых в период 2010 - 2013 гг. превысило сумму 415 000 руб., 463 000 руб., 512 000 руб. и 568 000 руб. соответственно;

6) проверить существующий внутренний документооборот на предмет соответствия учетной политике, наличие всех первичных документов - заявлений, приказов, договоров и актов выполненных работ и при необходимости восстановить их.

В завершение хотелось бы отметить, что знание основных вопросов, на которые обращают внимание специалисты территориальных органов ПФР при проведении выездных проверок, а также рекомендуемый автором алгоритм подготовки материалов к этим проверкам и регулярно проводимый в организации внутренний аудит всех участков бухгалтерского учета сведут к минимуму как необоснованные расходы (в виде уплаты пени и штрафных санкций) организации, так и риск попасть в поле зрения контролирующих органов.

 

Список литературы

 

1. Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 24.07.2002 N 95-ФЗ.

2. Бюджетный кодекс РФ: Федеральный закон от 31.07.1998 N 145-ФЗ.

3. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях: Федеральный закон от 30.12.2001 N 195-ФЗ.

4. О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования: Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ.

5. Об утверждении Методических рекомендаций по организации проведения выездных проверок плательщиков страховых взносов: Распоряжение Правления ПФР от 03.02.2011 N 34р.

6. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению: Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

7. Об утверждении форм документов, применяемых при осуществлении контроля за уплатой страховых взносов: Приказ Минздравсоцразвития России от 07.12.2009 N 957н.

8. Об утверждении формы расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации, страховым взносам на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам: Приказ Минздравсоцразвития России от 12.11.2009 N 894н.

9. Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 06.10.2009 N ВАС-12395/09 по делу N А46-16245/2008.

10. Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 05.09.2011 N ВАС-11571/11.

11. Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.03.2013 N 2864/13.

12. Письмо Минздравсоцразвития России от 09.02.2010 N 244-19.

13. Письмо Минздравсоцразвития России от 27.02.2010 N 406-19.

14. Письмо Минздравсоцразвития России от 17.05.2010 N 1212-19.

15. Письмо Минздравсоцразвития России от 19.05.2010 N 1239-19.

16. Письмо Минздравсоцразвития России от 26.05.2010 N 1343-19.

17. Письмо Минздравсоцразвития России от 15.03.2011 N 784-19.

18. Письмо Пенсионного фонда Российской Федерации от 28.11.2011 N КА-30-25/13903.

19. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.06.2009 N Ф04-3218/2009(7668-А46-26), Ф04-3218/2009(8926-А46-26) по делу N А46-16245/2008.

20. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.11.2012 N А44-3463/2012.

 

С.А.Блохин

Кандидат экономических наук,

доцент

кафедры менеджмента и права

Ижевская государственная

сельскохозяйственная академия

Подписано в печать

20.01.2014

30.01.2014