V. Ошибки в учете затрат на производство V. Ошибки в учете затрат на производство 1. Торговая организация арендует офисное помещение. Согласно условиям договора аренды арендная плата составляет 300 долларов США (включая НДС 50 долларов США) в месяц. Договором установлено, что расчеты по арендной плате осуществляются в рублях по курсу, установленному ЦБ РФ на день оплаты. Оплата производится в безналичной форме на основании счетов, выставляемых арендодателем. Курс доллара США, установленный ЦБ РФ, на последнее число отчетного месяца составляет 30,69 руб. за доллар США, на дату оплаты - 30,73 руб. за доллар США. Суммовые разницы не отражались в бухгалтерском учете. Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, определяемых исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и поставщиком (п.6 ПБУ 10/99). Расходы по обычным видам деятельности, в рассматриваемом случае расходы по аренде офисного помещения, должны быть определены (уменьшены или увеличены) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (п.6.6 ПБУ 10/99). В результате изменения курса доллара США на дату принятия к бухгалтерскому учету кредиторской задолженности по арендной плате и на дату ее погашения в сторону повышения возникает отрицательная суммовая разница. Следовательно, признанные организацией в бухгалтерском учете расходы по аренде офисного помещения подлежат увеличению на отрицательную суммовую разницу. В связи с возникновением суммовой разницы производится корректировка данных, отраженных на счете 19. Сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную арендодателю, организация на основании п.2 ст.171 и п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ имеет право принять к вычету при наличии счета - фактуры и документов, подтверждающих фактическую оплату арендодателю. Содержание операцииПроводкаСумма, руб. ДтКт Отражены расходы по аренде офисного помещенияиз расчета (300 - 50) х 30,6944607 672,5 Отражена сумма НДС по аренде офисного помещенияиз расчета 50 х 30,6919601 534,5 Перечислена арендная плата арендодателю из расчета 300 х 30,7360519 219,0 В бухгалтерском учете следует сделать корректировку с учетом суммовых разниц. Содержание операцииПроводкаСумма, руб. ДтКт Скорректированы расходы по арендной плате на суммовую разницу 250 х (30,73 - 30,69)446010,00 Скорректирован НДС на возникшую суммовую разницу 50 х (30,73 - 30,69)19602,00 Принята к вычету сумма НДС по аренде (1534,5 + 2)68191 536,5 Для целей налогообложения прибыли расходы по аренде офисного помещения (арендные платежи за арендуемое имущество) на основании пп.10 п.1 ст.264 и ст.320 НК РФ включаются в расходы на реализацию (издержки обращения) и признаются косвенными расходами. При погашении кредиторской задолженности у организации возникает суммовая разница, которая для целей налогообложения прибыли признается расходом (п.1 ст.252 НК РФ). 2. 31.01.2002 работнику организации, который использует для служебных целей личный легковой автомобиль, на основании приказа руководителя выплачена компенсация за январь по норме, установленной Приказом Минфина России от 04.02.2000 № 16н (221 руб.). 14.02.2002 в связи с вступлением в силу Постановления Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 издан приказ руководителя организации о ежемесячной выплате компенсации работнику в размере 1200 руб., в том числе за январь 2002 года. Доначисление компенсации за январь не производилось. Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личного легкового автомобиля в январе 2002 г. были приняты к бухгалтерскому учету по норме, установленной Приказом Минфина России от 04.02.2000 N 16н "Об изменении предельных норм компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок", в размере 221 руб. Данные расходы согласно п.п.5, 7 ПБУ 10/99 формируют расходы по обычным видам деятельности и включаются в себестоимость проданной продукции (п.9 ПБУ 10/99). Что касается учета данных расходов для целей налогообложения прибыли, то они в соответствии с пп.11 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ в пределах норм, установленных Правительством РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. С 13 февраля 2002 г. вступило в силу Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией". Причем данное Постановление Правительства РФ распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г. и составляет по легковым автомобилям с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см включительно - 1200 руб. в месяц. Таким образом, при выплате работнику суммы недоначисленной компенсации в связи с вступлением в силу Постановления Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 и изданием руководителем организации приказа о ежемесячной выплате компенсации с 1 января 2002 г. в размере 1200 руб. бухгалтеру организации следует произвести доначисление компенсации за январь 2002 г. в сумме 979 руб. (1200 руб. - 221 руб.). Доначисление компенсации отражается в бухгалтерском учете организации в феврале 2002 г. следующим образом: Содержание операцииПроводкаСумма, руб. ДтКт Доначислена компенсация за использование для служебных поездок личного легкового автомобиля за январь2673979,00 Работнику выдана доначисленная за январь компенсация7350979 Для целей налогообложения прибыли датой осуществления прочих расходов в виде компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей в соответствии с пп.3 п.7 ст.272 НК РФ признается дата перечисления работнику денежных средств с расчетного счета (выплата из кассы). По окончании отчетного (налогового) периода информация о расходах по выплате компенсации за использование для служебных поездок личного легкового автомобиля переносится из Регистра - расчета Формирование стоимости объекта учета в Регистр учета прочих расходов текущего периода. 3. В соответствии с договором банковского счета плата организации за расчетно - кассовое обслуживание в отчетном периоде составила 500 руб. Данная сумма списана банком с расчетного счета организации. В бухгалтерском учете данная сумма отнесена на счет 20 «Основное производство». Согласно п.11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, являются операционными расходами. Такие расходы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной форме и иной форме или величине кредиторской задолженности (п.п.14.1, 6 ПБУ 10/99). В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями отражаются: Содержание операцииПроводкаСумма, руб. ДтКт Списаны банком денежные средства за услуги по расчетно-кассовому обслуживанию2051500-сторно Отражены расходы по оплате услуг банка91-251500 Для целей налогообложения прибыли расходы организации на оплату услуг банков могут включаться как в расходы на реализацию (издержки обращения) (пп.25 п.1 ст.264, ст.320 Налогового кодекса РФ), так и в состав внереализационных расходов (пп.16 п.1 ст.265 НК РФ). На основании п.4 ст.252 НК РФ организация самостоятельно определяет, к какой именно группе она отнесет расходы на оплату услуг банков. 4. Организация в арендованном помещении произвела капитальный ремонт, вызванный неотложной необходимостью. Стоимость произведенного ремонта зачтена в счет погашения задолженности по арендной плате в полной сумме, хотя арендная плата установлена в меньшей сумме. Организацией в 2002 г. доходы и расходы определяются по методу начисления. В бухгалтерском учете расходы на оплату аренды отражены следующим образом: Содержание операцииПроводкаСумма, руб. ДтКт Приняты работы, выполненные подрядчиком, стоимость которых подлежит возмещению с арендодателя2060120.000,00 Отражен НДС по подрядным работам196020.000,00 Перечислены денежные средства подрядчику за выполненные работы6051120.000,00 В соответствии с п.5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы по оплате аренды помещения, являются расходами по обычным видам деятельности организации. На основании п.18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств. В данном случае расходы на оплату аренды помещения признаются в учете на последнее число текущего месяца. Правоотношения сторон по договору аренды регулируются гл.34 Гражданского кодекса РФ. На основании п.1 ст.616 ГК РФ в случае проведения капитального ремонта, вызванного неотложной необходимостью, арендатор имеет право взыскать с арендодателя стоимость ремонта или зачесть ее в счет арендной платы. По разъяснениям, данным в п.15 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 N 65 «Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований», зачет производится независимо от способа проведения ремонта и погашения задолженности перед подрядчиком в случае проведения ремонта подрядным способом. На основании пп.1 п.2 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить исчисленную сумму НДС на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ для производственных целей. При этом вычетам подлежат суммы НДС, фактически уплаченные поставщикам (подрядчикам), при наличии счетов - фактуры поставщиков (подрядчиков) и документов, подтверждающих оплату налога на добавленную стоимость (п.1 ст.172 НК РФ). В данном случае организация имеет право принять к вычету сумму НДС по арендной плате. При этом право принять к вычету сумму НДС по арендной плате возникает по мере начисления арендной платы и погашения кредиторской задолженности по ее оплате арендодателю. В данном случае обязательство перед арендодателем по внесению арендной платы прекращается зачетом. Капитальный ремонт выполнен подрядной организацией, стоимость работ составила 120 000 руб., в том числе НДС 20 000 руб. Ежемесячная сумма арендной платы составляет 36 000 руб., в том числе НДС 6 000 руб. На момент окончания ремонта организация имеет задолженность перед арендодателем по арендным платежам в размере 36 000 руб. Стоимость произведенного ремонта зачтена в счет погашения задолженности по арендной плате. Содержание операцииПроводкаСумма, руб. ДтКт Приняты работы, выполненные подрядчиком, стоимость которых подлежит возмещению с арендодателя2060120.000,00 -сторно Отражен НДС по подрядным работам196020.000,00-сторно Ежемесячно Начислена арендная плата за текущий месяц206030.000,00 Отражен НДС по арендной плате19606.000,00 На дату принятия выполненных работ у подрядчика Приняты работы, выполненные подрядчиком7660120.000,00 Задолженность арендодателя за выполненный ремонт зачтена в счет арендной платы607630.000,00 Перечислены денежные средства подрядчику за выполненные работы6051120.000,00 В целях налогообложения прибыли арендные платежи учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп.10 п.1 ст.264 НК РФ. Дата осуществления данных расходов определяется в соответствии с пп.2 п.7 ст.272 НК РФ как дата расчетов или предъявления налогоплательщику документов. 5. В нарушение Плана счетов, утвержденному Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, закрытие субсчетов, открытых к счету 90 «Продажи» производилось ежемесячно. При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи продукции в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, отражается по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка», в корреспонденции с дебетом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одновременно себестоимость проданной продукции списывается с кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж». Сумма налога на добавленную стоимость, причитающаяся к получению от покупателя и уплате в бюджет, согласно Инструкции по применению Плана счетов отражается по дебету счета 90 «Продажи», субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость», в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Записи по субсчетам 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет. Только по окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж». В бухгалтерском учете данная операция отражается следующим образом: Организация, осуществила продажу готовой продукции в ноябре на сумму 120.000,00 руб. (включая НДС 20.000,00 руб.), в декабре – 240.000,00 руб. (включая НДС 40.000,00 руб.). Фактическая себестоимость продукции, отгруженной в ноябре 2001 г., составляет 90.000,00 руб., в декабре – 160.000,00 руб. Содержание операцииПроводкаСумма, руб. ДтКт Отражено закрытие субсчета 90-190-190-9360.000,00-сторно Отражено закрытие субсчета 90-290-990-2253.000,00-сторно Отражено закрытие субсчета 90-390-990-360.000,00-сторно В ноябре Признана выручка от продажи продукции6290-1120.000,00 Списана фактическая себестоимость проданной продукции90-24390.000,00 Исчислен НДС с выручки от продажи продукции90-368-120.000,00 Исчислен налог на пользователей автомобильных дорог ((120 000 - 20 000) х 1%)2668-21.000,00 Списан налог на пользователей автомобильных дорог90-2261.000,00 Отражен финансовый результат от продажи продукции (заключительными оборотами месяца)90-9999.000,00 В декабре Признана выручка от продажи продукции6290-1240.000,00 Списана фактическая себестоимость90-243160.000.00 Исчислен НДС с выручки90-368-140.000,00 Исчислен налог на пользователей автомобильных дорог ((240 000 - 40 000)х1%)2668-22.000,00 Списан налог на пользователей автомобильных дорог90-2262.000,00 Отражен финансовый результат от продажи продукции (заключительными оборотами месяца)90-99938.000,00 В конце года Отражено закрытие субсчета 90-190-190-9360.000,00 Отражено закрытие субсчета 90-290-990-2253.000,00 Отражено закрытие субсчета 90-390-990-360.000,00 6. Производственная организация для получения кредита воспользовалась услугами сторонней фирмы по поиску кредитора. Стоимость услуг составляет 24.000,00 руб., в том числе НДС 4.000,00 руб. Данные затраты отнесены на расходы по производству . Расходы организации на оплату услуг сторонней фирмы по поиску кредитора являются дополнительными затратами, произведенными в связи с получением кредита, согласно п.19 Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01, утвержденного Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н. На основании п.20 ПБУ 15/01 дополнительные затраты, связанные с получением займов и кредитов, включаются заемщиком в состав операционных расходов в отчетном периоде, в котором были произведены указанные затраты. В бухгалтерском учете следует сделать следующие исправительные проводки: Содержание операцииПроводкаСумма, руб. ДтКт Сумма вознаграждения за услуги по поиску кредитора206020.000,00 сторно Отражена сумма вознаграждения за услуги по поиску кредитора91-26020.000,00 В целях исчисления налога на прибыль согласно п.2 ст.252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Дополнительные затраты, произведенные в связи с получением кредита, учитываются в составе внереализационных расходов на основании пп.21 п.1 ст.265 НК РФ.